CTA Paikka

Luoton välitys talous­hallinto-ohjelmiston välityksellä (KHO 2021:17)

18.5.2021 Petri Salomaa

Korkein hallinto-oikeus (KHO) antoi 25.1.2021 tärkeän luottojen välityksen arvonlisäverottomuutta selkeyttävän vuosikirjaratkaisun.

KHO:n ratkaisu

Tapauksessa A Oy:n tuottama palvelu oli automatisoitu taloushallinto-ohjelmisto, joka yhdistää laskutuksen, kirjanpidon ja liiketoiminnan ohjauksen samaan pilvipalveluun. Palveluun oli lisätty sisäänrakennettu verkkokauppa, josta palvelua käyttävät asiakkaat voivat ostaa kolmannen osapuolen tuottamia palveluja. Näihin palveluihin sisältyi muun muassa C-pankkiryhmään kuuluvan B Oy:n lainapalvelu, jota A Oy markkinoi asiakkailleen. B Oy tarjosi A Oy:n asiakkaille laskurahoituksena lainaa, jossa asiakkaan kyseisessä taloushallinto-ohjelmistossa olevat myyntisaatavat toimivat lainan vakuutena. Nämä lainan vakuutena olevat myyntisaatavat voitiin maksaa vain B Oy:lle. A Oy huolehti B Oy:n lainapalvelun saatavuudesta taloushallinto-ohjelmistossaan, ja lainapäätöksen jälkeen asiakas voi nostaa lainaa kyseisen taloushallinto-ohjelmiston kautta. B Oy sai taloushallinto-ohjelmistosta muun muassa asiakkaan pankkiyhteyden sekä kopion myyntilaskuista luoton vakuusarviota varten. Luottoa koskeva asiakassuhde ja sopimussuhde olivat aina ainoastaan loppuasiakkaan ja B Oy:n välillä. A Oy teki asiakkaan myyntilaskuihin siirtomerkinnät taloushallinto-ohjelmistossaan asiakkaansa puolesta. A Oy sai B Oy:ltä palkkion osuutena tämän asiakkaalta perimästä luoton korosta.

Verohallinto oli antamassaan ennakkoratkaisussa katsonut, että A Oy:n tuli suorittaa arvonlisäveroa B Oy:n sille edellä mainitusta toiminnasta maksamista palkkioista. Yhtiön valitettua ennakkoratkaisusta hallinto-oikeus katsoi omassa ratkaisussaan, että A Oy:n suoritus oli ylittänyt sen, että yhtiö vain saattaisi yhteen kaksi osapuolta, jotta nämä tekisivät sopimuksen. Hallinto-oikeuden mukaan palvelussa ei siten ollut kyse luoton välityksestä, vaan yhtiön oli katsottava olleen B Oy:n alihankkija. Koska kyse hallinto-oikeuden mukaan oli pelkästään teknisen tai aineellisen palvelun tarjoamisesta, yhtiön oli suoritettava palvelun myynnistä arvonlisäveroa.

A Oy haki korkeimmalta hallinto-oikeudelta lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä. KHO otti A Oy:n valituksen käsiteltäväksi ja päätyi asiassa toiseen lopputulemaan kuin Verohallinto ja hallinto-oikeus katsoen A Oy:n palvelun arvonlisäverottomaksi luoton välitykseksi. KHO myös katsoi, että asiassa ei ollut tarvetta pyytää ennakkoratkaisua unionin tuomioistuimelta (EUT), vaikka sekä A Oy että Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö olivat tätä pyytäneet.

KHO:n ratkaisun mukaan A Oy saattoi ennakkoratkaisuhakemuksessa esitetyissä olosuhteissa yritysasiakkaansa ja B Oy:n yhteen, jotta nämä voisivat tehdä keskenään sopimuksen luoton myöntämisestä. Sillä seikalla, millä teknisellä tavalla, kuten manuaalisesti tai tietojärjestelmää hyväksi käyttäen, palvelu suoritettiin, ei ollut palvelun arvonlisäverotuksellista luonnetta arvioitaessa merkitystä. Kun otettiin huomioon A Oy:n ja B Oy:n välisen palvelun luonne ja sisältö sekä yhtiön palkkion kertyminen osuutena yritysasiakkaiden luottojen koroista, yhtiön taloushallinto-ohjelmistoa käyttävien yritysasiakkaiden laskusaatavien rahoitukseen perustuvan luoton välityksen oli katsottava olevan A Oy:n tarjoaman palvelun pääasiallinen suoritus. Välitystoimintaan kuului tyypillisesti ja olennaisena osana myös välitettävän tuotteen markkinointi, eikä näitä markkinointitoimenpiteitä voitu pitää välityspalvelusta erillisenä palveluna. Kun otettiin huomioon arvonlisäverodirektiivin verosta vapautettuja rahoituspalveluja koskevat säännökset ja niiden tulkintaa koskeva unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö sekä palvelujen luonne ja tarkoitus, yhtiön B Oy:ltä saama palkkio oli korvausta verottomana rahoituspalveluna pidettävästä luottojen välityksestä eikä yhtiön ollut suoritettava palkkioista arvonlisäveroa.

Luoton välityksen arvonlisäverottomuus

Rahoituspalvelujen arvonlisäverottomuudesta säädetään arvonlisäverolain (AVL) 41:ssä, 42 §:ssä puolestaan on lueteltu rahoituspalveluina pidettävät palvelut. Vaikka luoton välitystä ei olekaan nimenomaisesti mainittu kyseisessä säännöksessä, on sitä vakiintuneesti pidetty rahoituspalveluna arvonlisäverodirektiivin säännöksen ja arvonlisäverolakia koskevan hallituksen esityksen perusteella, minkä myös KHO totesi nyt kyseessä olevassa ratkaisussaan.

EUT:n oikeuskäytännön mukaan välitystoiminnan tavoitteena on tehdä se, mikä on tarpeen, jotta kaksi osapuolta tekisivät sopimuksen ilman, että välittäjällä on omaa intressiä sopimuksen sisällön suhteen. Välitystoiminnalla tarkoitetaan palvelua, joka suoritetaan sopimuksen yhdelle osapuolelle ja josta tämä osapuoli suorittaa vastikkeen erillisenä välitystoimintana. EUT:n linjausten mukaan se seikka, että palveluun sisältyy myös neuvontapalveluja, ei estä pitämästä välityspalvelua palvelun pääasiallisena suorituksena. Myöskään se seikka, että toinen sopimusosapuolista on vahvistanut etukäteen sopimusehdot, ei EUT:n mukaan sinänsä estä sitä, että kysymys on välityspalvelun tarjoamisesta, koska välitystoiminta voi rajoittua siihen, että välittäjä ilmoittaa sopimuksen osapuolelle tilaisuuksista tehdä tällainen sopimus.

KHO katsoi kyseessä olevassa asiassa perustellusti A Oy:n palvelujen täyttävän edellä lyhyesti kuvatut välityspalveluna pitämisen edellytykset. Verotuskäytännössä välityspalvelun käsitettä ei kuitenkaan aina ole tulkittu edellä kuvattujen periaatteiden mukaisesti, ja Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on myös usein esittänyt periaatteista poikkeavia näkemyksiä valitusprosessien yhteydessä. Käytännössä verottomuuden on usein katsottu estyvän, jos kyseessä olevaa palvelua tarjotaan tietojärjestelmän avulla. KHO:n ratkaisun perusteella tulisi nyt olla lopullisesti selvää, että ratkaisevia ovat palvelun luonne ja sisältö, ei se, miten palvelu teknisesti toteutetaan. Täysin automatisoitu palvelukin voi näin ollen olla veroton rahoituspalvelu.

Lisäksi luoton välityspalvelujen arvonlisäverottomuuden – ja rahoituspalvelujen välityksen verottomuuden laajemminkin – on usein katsottu estyvän sillä perusteella, että suoritus on ylittänyt sen, että palvelu vain saattaisi yhteen kaksi osapuolta, jotta nämä tekisivät sopimuksen. Hallinto-oikeus päätyi myös nyt kyseessä olevassa asiassa tähän tulkintaan. KHO kuitenkin katsoi, että välitystoimintaan kuuluu tyypillisesti ja olennaisena osana myös välitettävän tuotteen markkinointi, eikä näitä markkinointitoimenpiteitä voida pitää välityspalvelusta erillisenä palveluna. Lisäksi laskusaatavien siirtämisestä ilmoittaminen ostajille ja siten siirtomerkinnän tekeminen laskuihin oli B Oy:n ja luottoasiakkaan välisen rahoitussopimuksen perusteella luottoasiakkaan velvollisuutena, joten A Oy:n oli katsottava luovuttavan tämän palvelun asiakkailleen eikä B Oy:lle.

Mikäli välityspalvelukokonaisuus kuitenkin sisältää selvästi myös muita kuin välityspalveluun tyypillisesti kuuluvia toimenpiteitä, on tärkeää arvioida näiden vaikutusta soveltuvaan arvonlisäverokäsittelyyn. Tilanteesta riippuen on mahdollista, että kyseiset toimenpiteet vaikuttavat koko palvelukokonaisuuden arvonlisäverotukseen tai että niiden alv-käsittely tulee määritellä itsenäisesti, erikseen välityspalvelun käsittelystä. Toisaalta on kuitenkin tärkeää huomata, että palvelun pitäminen muuna kuin välityspalveluna ei missään tapauksessa automaattisesti tarkoita sitä, että kyseessä ei voisi olla arvonlisä­veroton rahoituspalvelu. Päinvastoin, viimeaikaisessa oikeuskäytännössä on varsin laajasti hyväksytty arvonlisäverottomiksi myös muiden kuin ”varsinaisten” rahoitusalan yhtiöiden tuottamat alihankintapalvelut, mukaan lukien IT-yhtiöiden rahoituspalveluja (ja vakuutuspalveluja) koskevat alihankintapalvelut. Verottomuus luonnollisesti edellyttää, että palvelut täyttävät rahoituspalvelujen verottomuudelle säännöksissä ja erityisesti oikeuskäytännössä asetetut edellytykset.

Asiantuntijana
Petri Salomaa arvonlisäveroasiantuntija, Deloitte Oy
Ratkaisut: arvonlisäverotusUusimmat Artikkelit
Katso kaikki