Henkilö- ja pakettiautot arvonlisäverotuksessa
Arvonlisäverotuksessa autojen hankinnan tai myynnin arvonlisäverokäsittelyyn ei vaikuta se, onko auto kirjattu kirjanpidossa käyttö- vai vaihto-omaisuudeksi. Auton tosiasiallinen käyttötarkoitus sen sijaan ratkaisee pitkälti auton hankinnan ja myös sen edelleenmyynnin arvonlisäverokäsittelyn. Merkitystä myynnin arvonlisäverotuksessa voi olla myös sillä, onko kyse uudesta vai käytetystä autosta.
Uuden henkilö- ja pakettiauton hankinta ja ostovähennys asiakkaalla
Kun yritys ostaa uuden henkilö- tai pakettiauton autoliikkeeltä, ostohinta sisältää pääsääntöisesti arvonlisäveroa. Arvonlisäveron vähennysoikeuteen vaikuttaa auton tuleva käyttötarkoitus yrityksellä.
Arvonlisäverolain vähennysoikeutta koskevan pääsäännön mukaan tavaran hankintahintaan sisältyvä arvonlisävero on vähennyskelpoinen, jos tavara on hankittu vähennykseen oikeuttavaan käyttötarkoitukseen. Henkilöautojen ostot on kuitenkin rajattu vähennysoikeuden ulkopuolelle.
Vähennysrajoituksen mukaan henkilöauton hankintahintaan ja auton käyttökustannuksiin sisältyvä arvonlisävero on pääsääntöisesti vähennyskelvoton (arvonlisäverolain 114 §). Vähennysrajoitus ei kuitenkaan koske henkilöautoa, joka on hankittu myytäväksi tai vuokrattavaksi taikka käytettäväksi ammattimaiseen henkilökuljetukseen tai ajo-opetukseen. Näin ollen esimerkiksi taksiautoilija tai autokouluyritys ei menetä vähennysoikeutta hankkimastaan henkilöautosta, vaikka taksiautoa tai autokoulun opetusautoa käytettäisiin varsinaisen liiketoimintakäytön lisäksi yksityisiin ajoihin. Sen sijaan vähennysoikeus tulisi jakaa siten, että yksityiskäytön osalta taksiyrittäjä tai autokouluyritys jättäisi vähennyksen tekemättä niin hankintahinnasta kuin auton käyttökustannuksistakin.
Tiukasta vähennysrajoituksesta on myös toinen poikkeus. Jos henkilöautoa käytetään yksinomaan arvonlisäverovähennykseen oikeuttavassa liiketoiminnassa, voidaan henkilöauton hankintahinnan ja käyttökustannusten sisältämä arvonlisävero vähentää. Autosta tulee tällöin pitää ajopäiväkirjaa. Jos yritys ostaa henkilöauton käytettäväksi ainoastaan esimerkiksi asentajien asennusmatkoja varten ja autolla ei ajeta lainkaan yksityisajoja eikä esimerkiksi asentajien tukikohtana toimivan toimiston ja kodin välisiä työmatkoja, yrityksellä on ostovähennysoikeus henkilöautosta. Jos kyseistä henkilöautoa taas käytettäisiin myös asentajien yksityisajoihin, yrityksellä ei olisi lainkaan vähennysoikeutta auton hankintahinnasta ja käyttökuluista, kuten polttoaine- ja huoltokuluista.
Esimerkki: Yritys A Oy harjoittaa teollista tuotantotoimintaa. A Oy ostaa henkilöauton käytettäväksi lähettiautona. Jos A Oy:n työntekijät eivät käytä lähettiautoa lainkaan yksityisajoihin, A Oy voi tehdä ostovähennyksen lähettiauton hankinnasta ja käyttökuluista. Jos lähettiautoa ajava työntekijä käyttää lähettiautoa työpäivän aikana tai sen jälkeen yksityisajoihin, A Oy:llä ei ole lainkaan vähennysoikeutta lähettiauton hankintahinnasta, koska henkilöautoa ei käytetty sataprosenttisesti arvonlisäverovähennykseen oikeuttavaan liiketoimintaan.
Edellä kuvattu vähennysrajoitus ei koske pakettiautoja. Jos esimerkin A Oy olisi hankkinut lähettiautoksi pakettiauton, yritys ei menettäisi vähennyksiä kokonaan, vaikka hankintahetkellä olisi tiedossa, että autoa käytettäisiin jossain määrin myös vähennyskelvottomiin ajoihin. Auton hankintahintaan sisältyvä arvonlisävero tulisi tässä tilanteessa jakaa vähennykseen oikeuttavaan ja vähennyskelvottomaan. Myös käyttökustannuksista tulisi jättää vähentämättä vähennyskelvotonta käyttöä vastaava osuus. Vähennykseen oikeuttava käyttö tulisi osoittaa ajopäiväkirjalla.
Yrityksellä liiketoimintakäytössä olleen auton myynti
Kun yritys myy omistuksessaan olleen henkilöauton, myynnin arvonlisäverokäsittelyyn vaikuttaa auton käyttötarkoitus. Jos yritys ei ole voinut lainkaan tehdä ostovähennystä henkilöautosta, yrityksen tulee myydä auto arvonlisäverottomana eli lisäämättä myyntihintaan arvonlisäveroa. Jos taas henkilöauto on ollut sataprosenttisesti arvonlisäverovähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käytössä, auto tulee myydä niin sanotulla avoimella verolla eli sen myyntihintaan tulee lisätä arvonlisävero (alv 22 %).
Vain osittain vähennykseen oikeuttavan liiketoiminnan käytössä olleet henkilöautot tulee lähtökohtaisesti myydä kokonaan ilman arvonlisäveroa, koska osittainen vähennysoikeus ei yleensä ole mahdollista henkilöautojen osalta. Näin ollen esimerkiksi henkilöautot, joita käytetään myös yksityisajoihin, tulee pääsääntöisesti myydä kokonaan arvonlisäverotta.
Vain niiden henkilöautojen osalta, jotka ovat olleet myytävänä tai vuokrakäytössä tai joita on käytetty ammattimaiseen henkilökuljetukseen (esimerkiksi taksina) tai ajo-opetuksessa, myyntihinnan voi joutua jakamaan osittain arvonlisäverolliseen ja osittain verottomaan. Jos tällaisen henkilöauton käyttö ei ole ollut kokonaan vähennykseen oikeuttavaa, auton myyntihinnasta on käsiteltävä verollisena vain vähennykseen oikeuttavaa käyttöä vastaava osuus. Muilta osin henkilöauton myyntihinta on arvonlisäveroton.
Yrityksen pakettiauton myynnissä noudatetaan vastaavia periaatteita. Jos pakettiauto on ollut täysin vähennykseen oikeuttavassa käytössä, yrityksen on veloitettava pakettiauton myyntihinta kokonaan arvonlisäverollisena. Jos taas pakettiauto on ollut kokonaan vähennyskelvottomassa käytössä, pakettiauton myyntihinta on käsiteltävä kokonaan arvonlisäverottomana. Jos pakettiauto on ollut yhtä aikaa sekä liiketoiminta- että yksityiskäytössä, myyntihinnan tulee olla taas liiketoimintakäytön osalta arvonlisäverollinen ja yksityiskäytön osalta arvonlisäveroton. Myyntihinnan jako suoritetaan samassa suhteessa kuin autosta on tehty arvonlisäverovähennyksiä.
Käytetyn auton arvonlisäverokäsittely ja ostovähennys asiakkaalla
Uuden auton myyntihinta on useimmiten arvonlisäverollinen. Kun myyjänä toimiva autoliike sen sijaan myy yritykselle käytetyn auton, ei auton myyntihinta välttämättä sisällä yritykselle vähennyskelpoista arvonlisäveroa. Jos autoliike nimittäin soveltaa omaan käytetyn auton myyntiinsä niin sanottua marginaaliverotusmenettelyä, autoliike suorittaa veron vain omasta voittomarginaalistaan. Tämä arvonlisävero ei ole ostajalle vähennyskelpoista. Näin ollen marginaaliveromerkinnöin hankitun käytetyn auton ostohinta sisältää ostajan kannalta piilevää arvonlisäveroa.
Autoliike voi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä sellaisen auton edelleenmyyntiin, jonka autoliike on alun perin ostanut ilman arvonlisäveroa. Jos autoliike on esimerkiksi ostanut toiselta yritykseltä työsuhdekäytössä olleen henkilöauton, se voi myydä auton edelleen marginaaliveromerkinnöin. Marginaaliverotusmenettelyn soveltaminen on kuitenkin autoliikkeelle vapaaehtoinen menettely. Marginaaliverotusmenettelyn sijaan autoliike voi myydä verotta hankkimansa auton ns. avoimella verolla eli käsitellä koko myyntihinnan normaalisti verollisena (alv 22 %). Tämä edellyttää kuitenkin mahdollisesti jo tehdyn marginaalivero-ostokirjauksen purkamista.
Jos yritys ostaa autoliikkeeltä marginaaliveromerkinnöin käytetyn henkilöauton, yrityksellä ei ole hankintaan lainkaan ostovähennysoikeutta, vaikka auto tulisikin yksinomaan arvonlisäverovähennykseen oikeuttavaan käyttöön. Käyttökustannuksista yritys sen sijaan voisi tehdä vähennykset, jos henkilöautoa käytettäisiin yksinomaan arvonlisäverovähennykseen oikeuttavaan liiketoimintaan. Kun yritys myy tällaisen verotta hankkimansa henkilöauton ja autoa on käytetty yksinomaan yrityksen vähennykseen oikeuttavaan liiketoimintaan, auto tulee kuitenkin myydä arvonlisäverollisena. Tämä johtaa veron kertaantumiseen.
Esimerkki: Yritys B Oy ostaa autoliikkeeltä käytetyn henkilöauton lähettiautoksi, jota käytetään yksinomaan vähennykseen oikeuttavaan liiketoimintaan. Henkilöauton ostohinta ei ole sisältänyt arvonlisäveroa ja autoliike myy sen B Oy:lle marginaaliveromerkinnöin. Ostohinta ei tällöin sisällä arvonlisäveroa, jonka B Oy voisi vähentää. Vuoden kestäneen lähettiautokäytön jälkeen B Oy päättää vaihtaa auton uuteen autoon. Koska auto on ollut B Oy:llä yksinomaan arvonlisäverovähennykseen oikeuttavassa käytössä, B Oy:n tulee käsitellä koko myyntihinta arvonlisäverollisena.
Jotta olisi vältetty veron kertaantuminen, autoliikkeen olisi kannattanut myydä ja siten myös yrityksen ostaa lähettiautoksi tullut auto marginaaliveromerkintöjen sijaan avoimella verolla. Tällöin autoliike olisi todennäköisesti marginaaliverotusmenettelyn purkamisen johdosta joutunut veloittamaan yritykseltä hieman korkeamman hinnan kuin marginaaliveromerkinnöin myytävän auton myyntihinta, mutta ostovähennysoikeuden johdosta auto olisi ollut yritykselle todennäköisesti edullisempi. Jos taas yritys hankkii auton vähennyskelvottomaan käyttöön (esimerkiksi työsuhdeautoksi), käytetty auto olisi todennäköisesti ollut edullisempi ostaa marginaaliveromerkinnöin. Yrityshän voisi myydä tämän henkilöauton käytön jälkeen ilman arvonlisäveroa.
Yrityksen edut huomioon
Kun yritys ostaa henkilö- tai pakettiauton, sen edun mukaista on miettiä, onko myyjän ehdottama auton myynnin arvonlisäverokäsittely ostajalle edullisin mahdollinen. Uutta autoa ostettaessa vaihtoehtoja ei ole, mutta käytetyn auton kaupassa autoliikkeellä voi olla kaksi vaihtoehtoista menettelyä auton myyntiin.
Auton käyttötarkoitus vaikuttaa siihen, saako yritys vähentää auton ostohinnan ja käyttökustannusten sisältämän arvonlisäveron. Henkilöautojen osalta erityiset vähennysrajoitukset tiukentavat ostovähennysoikeutta. Vähennyskelpoisten autojen osalta on syytä pitää ajopäiväkirjaa osoittamaan vähennyskelpoiset ajot. Yritysten on myös suositeltavaa ohjeistaa kirjallisesti työntekijöilleen autojen käyttörajoituksista.
Lyhytaikaisessa vuokrauskäytössä ollut sijais- ja odotusauto voidaan myydä marginaaliveromerkinnöin
Aikaisemmin marginaaliverotusmenettelyä ei uskallettu soveltaa, jos käytettynä verotta ostettuja autoja vuokrattiin lyhytaikaisesti ennen kuin ne myytiin edelleen. Keskusverolautakunnan 25.4.2007 antama ratkaisu (N: 16/2007) koski vuokrauskäytön vaikutusta käytetyn verotta ostetun auton myyntiin. Tapauksessa autoliike vuokrasi sijaisauton asiakkaalleen auton huollon tai korjauksen ajaksi tai vuokrasi uutta, jo tilattua, autoa odottavalle asiakkaalleen ns. odotusauton. Sijais- ja odotusautojen vuokra-ajat vaihtelivat päivästä pariin kolmeen kuukauteen. Yhtiö peri sijais- ja odotusautojen käytöstä käypää arvonlisäverollista vuokraa, mutta saattoi antaa auton asiakkaan käyttöön myös veloituksetta.
Keskusverolautakunta katsoi, että autoliikettä voitiin pitää marginaaliverotuksessa verovelvollisena jälleenmyyjänä sijais- ja odotuskäytössä olleiden autojen osalta siitä huolimatta, että yhtiö käytti ostamiaan käytettyjä autoja ennen niiden myyntiä yhtiön verollisessa liiketoiminnassa sijais- ja odotusautoina. Autoliike voi siten soveltaa arvonlisäverolain 79 a §:n mukaista marginaaliverotusmenettelyä käytettyjen verotta hankittujen sijais- ja odotusautojen edelleenmyyntiin.
Yhdistetyssä esittely- ja työsuhdekäytössä olevan henkilöauton leasingmaksujen vähennyskelpoisuus
Keskusverolautakunta antoi 13.6.2007 ratkaisun (N: 25/2007), joka linjaa autoliikkeiden yhdistetyssä esittely- ja työsuhdekäytössä olevien henkilöautojen leasingmaksujen vähennyskelpoisuutta arvonlisäverotuksessa. Tapauksessa autoliike osti yhdistettyyn esittely- ja työsuhdekäyttöön tulevat henkilöautot maahantuojalta ja myi ne rahoitusyhtiölle. Rahoitusyhtiö vuokrasi henkilöautot autoliikkeelle ns. rahoitusleasingillä.
Mikäli autoliikkeellä oli sopimusehtojen mukaan vuokrakauden päätyttyä velvollisuus ostaa rahoitusyhtiöltä vuokraamansa henkilöautot itselleen myydäkseen ne edelleen asiakkailleen, autoliikkeen katsottiin hankkivan henkilöautot alun perinkin myytäviksi. Autoliikkeellä oli tällöin oikeus vähentää vuokrattujen henkilöautojen leasingvuokriin ja käyttökuluihin sisältyvät arvonlisäverot esittelykäytön osalta.
Mikäli autoliikkeellä oli sopimusehtojen mukaan vain oikeus ajoneuvon ostamiseen joko vuokrakauden aikana tai sen päätyttyä tai oikeus 30 vuorokautta ennen vuokrasopimuksen päättymistä osoittaa käteisostaja vuokratulle ajoneuvolle oman taloudellisen etupiirinsä ulkopuolelta, yhtiön ei katsottu hankkineen autoja alun perin myydäkseen ne asiakkailleen. Yhtiöllä ei siten ollut näissä tilanteissa oikeutta vähentää esittelykäytön osalta henkilöautojen leasingvuokriin ja käyttökuluihin sisältyviä arvonlisäveroja.
