Verohallinnolta useita uusia arvonlisävero-ohjeita
Yleishyödyllisten yhteisöjen arvonlisäverotus
Yleishyödyllisten yhteisöjen arvonlisäverotus on sidottu pitkälti tuloverotukseen arvonlisäverolain (AVL) 4 §:n viittaussäännöllä. Yleishyödyllisten yhteisöjen, kuten yhdistysten ja säätiöiden, toiminnan alv-käsittelyä arvioitaessa on tämän vuoksi otettava huomioon myös tuloverotusta koskeva runsas oikeus- ja verotuskäytäntö. Käytännössä yleishyödyllisten yhteisöjen arvonlisäverotukseen on tästä huolimatta usein liittynyt tulkinnanvaraisuutta. Tilanne parani ainakin osittain, kun Verohallinto antoi 4.2.2020 kokonaan uuden ohjeen Yleishyödyllisten yhteisöjen arvonlisäverotus.
Uudessa ohjeessa käsitellään yleistasolla olennaisimpia yleishyödyllisten yhteisöjen arvonlisäverotukseen liittyviä kysymyksiä. Ohjeessa ei kuitenkaan tarkastella sitä, milloin kyseessä on yleishyödyllinen yhteisö tai mikä on tuloverolaissa tarkoitettua elinkeinotoiminnasta muodostuvaa elinkeinotuloa, vaan tältä osin ohjeessa ainoastaan viitataan Verohallinnon tulovero-ohjeeseen Verotusohje yleishyödyllisille yhteisöille.
Ohje keskittyy erityisesti vapaaehtoiseen arvonlisäverovelvolliseksi hakeutumiseen ja jäsenmaksujen arvonlisäverollisuuteen. Ohjeen mukaan verovelvolliseksi hakeutuminen koskee lähtökohtaisesti yhteisön koko toimintaa. Joissain tilanteissa hakeutuminen on kuitenkin mahdollista vain tietystä osasta toimintaa, kun tämä hakeutumisen kohde on pysyvästi erillinen yhteisön muusta toiminnasta. Lisäksi ohjeessa käsitellään muun muassa omaan käyttöön oton tilanteita ja tavara- ja palveluostoja ulkomailta, jotka usein voivat aiheuttaa yhteisölle velvollisuuden tilittää arvonlisäveroa.
Uusi ohje antaa varsin hyvän yleiskuvan yleishyödyllisten yhteisöjen arvonlisäverotuksesta ja sisältää myös joukon yleisiä käytännön tilanteita koskevia esimerkkejä. Ohje perustuu kuitenkin pitkälti sinänsä selviin pääperiaatteisiin ja aihealuetta koskevaan oikeuskäytäntöön eikä juurikaan ota kantaa avoinna oleviin erityiskysymyksiin.
Matkailualan arvonlisäverotus
Verohallinto antoi 1.3.2020 ohjeen Matkailualan arvonlisäverotus, joka korvasi aiemman ohjeen Matkatoimistopalvelujen marginaaliverotusmenettely. Kuten ohjeen uusi nimikin osoittaa, olennaisin muutos aiempaan on se, että uudessa ohjeessa käsitellään paitsi matkatoimistopalvelujen marginaaliverotusta, laajasti myös matkailualan yritysten itse tuottamien palvelujen myynnin ja matkailupalvelujen välityksen arvonlisäverotusta.
Matkanjärjestäjän itse suorittamien palvelujen myyntiin ei sovelleta marginaaliverotusmenettelyä, vaan arvonlisäverolain yleisiä säännöksiä. Ohjeessa käsitellään itse suoritettuja palveluja koskevia myyntimaasääntöjä eli sitä, milloin myynneistä on maksettava arvonlisävero Suomessa. Lisäksi ohjeessa tarkastellaan myynnin arvonlisäveron laskemista eli muun muassa erilaisiin myynteihin, kuten ravintola- ja tarjoilu-, henkilökuljetus-, majoitus- ja liikuntapalveluihin sovellettavaa verokantaa. Tältä osin ohje viittaa myös alennettuja verokantoja koskeviin erillisohjeisiin.
Marginaaliverotus voi koskea (matkatoimistojen lisäksi) esimerkiksi seikkailu-, ohjelma- ja elämyspalveluja tarjoavia yrityksiä.
Kun matkailualalla toimiva yritys ei myy palveluja omissa nimissään, vaan toimii palvelujen suorittajan nimissä ja lukuun, yrityksen katsotaan toimivan kyseisten palvelujen välittäjänä. Välittäjä voi toimia myös palvelun ostajan nimissä ja lukuun. Ohjeessa on käsitelty välityspalvelun tyypillisiä tunnusmerkkejä, mutta arviointi tehdään aina kokonaisarviointina. Ohjeessa korostetaan laskumerkintöjen merkitystä oikean alv-käsittelyn määrittelyssä.
Käytännössä alan yritysten laskumerkinnät ovat tosin usein varsin tulkinnallisia ja pelkkien laskujen perusteella on tällöin vaikea arvioida, onko kyseessä välityspalvelun myyntitilanne vai omissa nimissä tehty myynti. Ohjeessa käsitellään myös matkailupalvelujen välitykseen soveltuvia myyntimaasääntöjä. Tältä osin on olennaista ensinnäkin se, myydäänkö välityspalvelu elinkeinonharjoittajalle vai kuluttajalle, ja jälkimmäisten osalta se, mitä palvelua välitys koskee.
Myös matkatoimistopalvelujen marginaaliveroa koskevaa osiota on monelta osin muokattu ja esimerkkejä lisätty. Ohjeessa käsitellään yksityiskohtaisesti muun muassa myyjää ja ostajaa koskevia edellytyksiä sekä marginaaliveron määrän laskemista. Tässä suhteessa on huomattava, että arvonlisäverolaissa tarkoitettuna matkanjärjestäjänä pidetään kaikkia sellaisia toimijoita, jotka myyvät matkatoimistopalveluna pidettäviä matkailupalveluiden yhdistelmiä. Matkanjärjestäjiä voivat siten olla matkatoimistojen lisäksi esimerkiksi seikkailu-, ohjelma-, elämys- tai muita vapaa-ajanviettopalveluja tarjoavat yritykset.
Kun matkanjärjestäjä myy marginaaliverotettavien matkailupalveluyhdistelmien lisäksi myös yksittäisiä kuljetus- tai majoituspalveluja, pidetään myös näitä yksittäisinä myytyjä palveluja matkatoimistopalveluina eli myös niihin sovelletaan marginaaliverotusmenettelyä.
Hakeutuminen arvonlisäverovelvolliseksi
kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta
Verohallinto antoi 10.3.2020 uuden ohjeen Hakeutuminen arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta. Tältä osin kyseessä on käytännössä viimeksi vuonna 2017 päivitetyn aiemman ohjeen nimenmuutos ja eräiden uusien asioiden sisällyttäminen ohjeeseen. Kiinteistön vuokrauksen alv-käsittelyä koskevia pääperiaatteita ja niitä koskevaa ohjeistusta ei ole muutettu.
Ohjeeseen on lisätty ensinnäkin lisäpalveluja koskeva kohta. Kun tilojen vuokraukseen vuokrasopimuksen perusteella liittyvät oheispalvelut, kuten yhteiset sosiaalitilat, yhteinen ajanvarausjärjestelmä, mainostus, näkyvyys internet-sivuilla, kassajärjestelmän käyttö, siivous ja vartiointi, muodostavat merkittävän osan palvelukokonaisuudesta, sopimuksen pääasiallinen tarkoitus ei ole tilan luovuttaminen vaan monitahoisempi palvelun luovutus. Tällöin myös tilavuokrasta suoritetaan arvonlisäveroa yleisen verokannan mukaan eli kyseessä ei ole hakeutumistilanne.
Lisäksi ohjeeseen on otettu uutena aiheena vuokralaisen konkurssi ja sen vaikutus vuokranantajan verovelvolliseksi hakeutumiseen. Ohjeen mukaan hakeutumisen edellytykset kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta jatkuvat, kun liikehuoneisto on konkurssipesän hallussa konkurssipesän realisoinnin ajan, vaikka konkurssipesä ei ilmoittaudukaan konkurssipesän realisoinnista arvonlisäverovelvolliseksi. Edellytyksenä on kuitenkin se, että konkurssipesä ei jatka vuokrasopimusta omissa nimissään ja vuokranantaja irtisanoo vuokrasopimuksen sen jälkeen, kun konkurssipesä on ilmoittanut vuokranantajalle, että se ei ota vuokrasopimusta vastattavakseen.
Ohjeeseen on lisätty myös huoneiston haltuunoton vaikutuksia kiinteistöyhtiön hakeutumiseen ja yhtymien hakeutumista verovelvolliseksi koskevat osiot. Lisäksi Verohallinto on täydentänyt ja tarkentanut kiinteistöleasingiä koskevaa ohjeistustaan. Jos vuokralaisella on oikeus, mutta ei velvollisuutta lunastaa vuokrattava kiinteistö vuokra-ajan päätyttyä, kyse voi sopimuksen tarkoista ehdoista riippuen olla joko kiinteistön vuokrauksesta tai myynnistä.
Pysäköintitoiminnan arvonlisäverotus
Kulkuneuvojen paikoitustoiminnan arvonlisäverotus on osoittautunut erityisen vaikeaksi arvonlisäverotuksen osa-alueeksi. Asiaa koskevasta erittäin runsaasta oikeuskäytännöstä huolimatta on yhä usein tulkinnallista, onko kyseessä arvonlisäveroton, tietyin edellytyksin hakeutumismahdollisuuden piirissä oleva kiinteistöön kohdistuvan oikeuden luovutus vai AVL 29 §:n erityissäännöksen mukaan pakollisesti arvonlisäverollinen toiminta.
Mainittua erityissäännöstä muutettiin vuonna 2017 siten, että pysäköintitoiminnan sijaan lain sanamuoto viittaa nyt alueiden vuokraukseen kulkuneuvojen paikoitusta varten. Toisin kuin muutosta koskeneessa hallituksen esityksessä oletettiin, muutos ei ollut pelkästään sanonnallinen, vaan myös toiminnan alv-käsittely on korkeimman hallinto-oikeuden muutettua säännöstä koskevien linjausten seurauksena muuttunut osin merkittävästi. Varsinkin silloin, kun kyseessä ovat taloudellisesti merkittävät investoinnit, varmuuden saaminen oikeasta alv-käsittelystä on käytännössä vaatinut ennakkoratkaisun hakemista ja tämän jälkeen usein pitkällistä valitusprosessia.
Henkilöauton vähennysoikeuden rajoitukset eivät koske auton pysäköintimaksuja.
Verohallinto on nyt pyrkinyt osaltaan selkeyttämään tilannetta antamalla 10.3.2020 kokonaan uuden, laajan ohjeen Kulkuneuvojen paikoitusta varten tapahtuva alueiden vuokraus arvonlisäverotuksessa. Ohjeessa käytetään laajasti aiempaa termiä pysäköintitoiminta, mutta sillä viitataan nykyisen säännöksen mukaiseen toimintaan. Ohjeessa käsitellään toimintaa koskevaa oikeuskäytäntöä ja muun muassa toiminnan alv-käsittelyn arviointiin mahdollisesti vaikuttavia seikkoja, kuten asemakaavan, sopimuksen keston, nimetyn/nimeämättömän paikan ja hinnoitteluperusteen merkitystä. Ohjeessa käsitellään erikseen tietyt kulkuneuvojen paikoituksen yleiset tilanteet eli arvonlisäverottomaan tilojen vuokraukseen liittyvä alueiden vuokraus paikoitusta varten, osakeomistukseen perustuva pysäköinti ja henkilökuntapysäköinti.
Pysäköintipaikkojen luovuttaminen henkilökunnalle on lähtökohtaisesti arvonlisäverollista AVL 29 §:n perusteella. Ohjeessa vahvistetaan myös yritysten oikeus vähentää työntekijöiden työsuhdeautojen pysäköintiin rakennettujen tai vuokrattujen pysäköintipaikkojen kulut yleiskuluina siltä osin kuin ne tulevat yhtiön arvonlisäverollisen liiketoiminnan käyttöön. Henkilöauton vähennysoikeuden rajoittamista koskevat säännökset eivät ohjeen mukaan muutenkaan tule sovellettaviksi auton pysäköintimaksuihin, vaan niihin sovelletaan vähennysoikeutta koskevia yleisiä sääntöjä.
Ohjeessa käsitellään lisäksi erikseen muun muassa veneiden säilytyspaikkojen, asukaspysäköintitunnusten ja yksityisen pysäköintivalvonnan alv-käsittelyä.
Oman käytön ja alivastikkeellisten
luovutusten arvonlisäverotus
Verohallinto antoi 17.3.2020 päivitetyn tavaroiden ja palvelujen oman käytön arvonlisäverotusta sekä käypää markkina-arvoa alemmalla vastikkeella tapahtuvan myynnin arvonlisäverotusta koskevan ohjeen. Ohjeen pääsisältö pysyi ennallaan, mutta ohjeeseen lisättiin viittauksia oikeuskäytäntöön ja esimerkkejä. Lisäksi Verohallinto täsmensi työasujen, kylkiäisten ja kampanjatuotteiden sekä mainoslahjojen alv-käsittelyä koskevaa ohjeistustaan.
Ohjeen mukaan mainoslahjaa, jonka arvonlisäverollinen ostohinta on enintään 50 euroa, voidaan pitää tavanomaisena. Aiemmin rajana oli 35 euroa. Alkoholituotteet eivät ole tavanomaisia mainoslahjoja. Päivitetyn ohjeen mukaan pienpanimoiden, viinitilojen ja muiden vastaavien toimijoiden itse valmistamia ja jakamia alkoholituotteita voidaan kuitenkin pitää tavanomaisina mainoslahjoina, jos yleiset mainoslahjaksi katsomisen edellytykset täyttyvät.
