Tilikausi ja sen taite
Tilikautta muutettaessa sen pituus saa olla enintään 18 kuukautta. Alarajaa tilikauden pituudelle ei ole säädetty. Kun kirjanpitolaissa määrätään, että tilikausi voi poiketa 12 kuukaudesta kirjanpitovelvollisen aloittaessa tai lopettaessa toimintansa taikka muutoin muuttaessa tilikauttaan, tarkoitetaan, että tilikauden muuttamiseen tulee olla vahva peruste (näin KILA 2009/1842). Jatkuva tilikauden muuttaminen on kirjanpitolain vastaista. Esimerkiksi määrittely ”tilikausi päättyy vuoden viimeisenä perjantaina” ei ole kirjanpitolain mukainen (KILA 2009/1842). Vertailumahdollisuuden kannalta tärkeää on, että kirjanpitovelvolliset noudattavat mahdollisimman laajasti (tasan) 12 kuukauden pituista tilikautta.
Osakeyhtiön tilikauden muuttamisesta päättää yhtiökokous. Muutos tulee voimaan kaupparekisterimerkinnällä. Pelkkä ilmoitus rekisteriin ei riitä muuttamaan tilikautta, joten tilikauden muuttamiseen on varattava riittävästi aikaa. Kun tilikautta muutetaan, muutoksesta tulee ilmoittaa YTJ-lomakkeella. Jotta muuttunut tilikauden päättymisajankohta otettaisiin huomioon verotuksessa, myöhentämisestä on ilmoitettava kahta kuukautta ennen sitä päivää, jonka tilikausi olisi päättynyt. Aikaistamisesta on ilmoitettava kahta kuukautta ennen sitä päivää, jona tilikausi tulee päättymään. Verotus tapahtuu ja veroilmoitus annetaan verovuodelta. Lähtökohtaisesti verovuosi on kalenterivuosi. Jos tilikausi poikkeaa kalenterivuodesta, verovuosi muodostuu siitä tai niistä tilikausista, jotka ovat päättyneet samana kalenterivuonna.
Kirjanpitovelvollisen eri liikkeillä ei voi olla kirjanpitovelvollisesta (ja toisistaan) poikkeavaa tilikautta: kirjanpitovelvollisen on aikaansaatava tilinpäätös ja mahdollinen toimintakertomus koko yrityksen tasolta, kuten osakeyhtiöstä tai yhdistyksestä. Samaan konserniin kuuluvilla kotimaisilla tytäryrityksillä tulee olla sama tilikausi kuin emoyrityksellä. Kirjanpitolautakunta voi antaa hakemuksesta poikkeusluvan eritilikautisuuteen määräajaksi. Ulkomaisten tytäryritysten tilikausia ei kirjanpitolaissa ole vastaavalla tavalla rajoitettu. Jos emo- ja tytäryrityksen tilikaudet eroavat enemmän kuin kolme kuukautta toisistaan, tytäryrityksen on laadittava välitilinpäätös emon tilikauden päättymispäivälle yhdistelyä varten.
Jos ammatinharjoittaja pitää maksuperusteista kirjanpitoa, sen tilikauden on oltava kalenterivuosi. Kirjanpitolautakunta voi myöntää hakemuksesta poikkeusluvan tästä vaatimuksesta. Jos liikkeen- tai ammatinharjoittaja pitää kahdenkertaista suoriteperusteista kirjanpitoa, tilikausi voi muiden kirjanpitovelvollisten tavoin olla muukin kuin kalenterivuosi; tällöin eritilikautisuuteen ei tarvita poikkeuslupaa.
Tilinpäätöksen valmistuminen
Kirjanpitolain mukaan tilinpäätös ja toimintakertomus on laadittava neljän kuukauden kuluessa tilikauden päättymisestä. Kirjanpitolautakunta voi myöntää tilinpäätöksen valmistumiselle perustellusta syystä lisäaikaa, kunhan sitä haetaan niin hyvissä ajoin, että lautakunta ehtii käsitellä hakemuksen ennen kuin tilinpäätös on jo myöhässä. Käytännössä ajoissa haettu poikkeuslupa on aina myönnetty. Perusteina ovat olleet muun muassa tilinpäätöshenkilöstön sairaudet, laskentajärjestelmän ja tietotekniikan muutokset, tilitoimistojen vaihdokset, talouden ja rahoituksen kesken olevat selvittelyt sekä ratkaisuvaiheessa olevat tilinpäätöksen sisältöön vaikuttavat oikeudenkäynnit. Muista kuin kirjanpitomääräyksistä kirjanpitolautakunta ei voi myöntää poikkeuslupia, joten esimerkiksi osakeyhtiön on pidettävä tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen käsittelevä varsinainen yhtiökokouksensa kuuden kuukauden kuluessa tilikauden päättymisestä. Sitä ennen on tullut toimittaa tilintarkastus (jos kirjanpitovelvollisessa tulee suorittaa tilintarkastus) ja tilinpäätöksen on tullut olla osakkeenomistajien nähtävillä osakeyhtiölaissa säädetty aika.
Jos tilinpäätös on myöhässä, myös veroilmoituksen jättämiseen tarvitaan yleensä lisäaikaa. Tähän vaaditaan lupa verotoimistosta. Lupa veroilmoituksen myöhästymiseen ei oikeuta poikkeamaan tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen laatimisen määräajasta, eikä kirjanpitolautakunnan antama poikkeuslupa oikeuta poikkeamaan veroilmoituksen jättämisen määräajasta.
Tilinpäätöksen allekirjoittaminen
Tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen allekirjoittavat allekirjoituspäivänä toimitusjohtajana ja hallituksessa tai vastaavassa toimielimessä olevat henkilöt. Näiden henkilöiden tulee allekirjoittaa tilinpäätös ja toimintakertomus silloinkin, kun hallitus on vaihtunut tilikauden päättymisen jälkeen ennen allekirjoittamista.
Allekirjoituksen tarkoituksena on varmentaa tilinpäätöksen oikeellisuus. Näin ollen hallituksen jäsenten tulee varmistautua oikeellisuudesta käytettävissään olevin keinoin esimerkiksi sisäisiä tarkastajia, tilintarkastajia sekä muita asiantuntijoita kuulemalla ja näiden raportteja seuraamalla. Yrityksen sisäisen tarkastuksen järjestelmän toteuttamisen taso usein vaikuttaa siihen, missä laajuudessa nimenomaista selonottamista tarvitaan tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen oikeellisuuden varmistamiseksi. Henkilökohtaista tilinpäätöksen tai toimintakertomuksen laatimisen osaamista ei edellytetä, mutta sellaisen huolellisuuden noudattamista selonotossa, että mainittujen asiakirjojen oikeellisuuteen voidaan luottaa.
Tilintarkastuskertomus
Tilintarkastuskertomus on tavallisesti vakiomuotoinen. Voimassa olevan tilintarkastuslain mukaan siinä ei aiempaan tapaan esitetä puoltoja tilinpäätöksen vahvistamisesta, johtohenkilöiden vastuuvapaudesta eikä hallituksen voitonjakoesityksestä. Tilintarkastajan on kuitenkin esitettävä kertomuksessaan puoltoja koskevat kannanottonsa, jos tilintarkastettava tätä vaatii.
Kirjanpitovelvollisen hallitus, tilintarkastusvaliokunta, yhtiöjärjestys tai yhtiökokous voi esittää puoltoja koskevan vaatimuksen. Selvintä ja tarkoituksenmukaisinta on, että puoltoja koskevasta vaatimuksesta päätetään tilintarkastajan valitsevassa yhtiökokouksessa.
Tilikauden taitteen kirjauksia
Tilinpäätös laaditaan suoriteperusteisesti tai suoriteperustetta vastaavalla tavalla. Jälkimmäistä sovelletaan sellaisiin eriin, joihin suoriteperusteisuus ei sellaisenaan sovellu. Esimerkiksi korot ja verot kohdistetaan tilikaudelle suoriteperustetta vastaavalla tavalla. Maksuperusteella käsitellyt menot ja tulot täydennetään suoriteperusteisiksi. Täydentämisen yhteydessä syntyy laskennallisia saamisia ja velkoja. Sellaiset laskennalliset saamiset ja velat, joista ei saada ulkopuolista tositetta, vaan jotka yritys selvittää tilinpäätöstä laatiessaan, käsitellään siirtosaamisina ja -velkoina. Maksuperusteisiksi voidaan jättää lähinnä kirjanpitovelvollisen olosuhteet huomioon ottaen vähäiset tulot ja menot. Lähtökohtaisesti jaksottamista edellytetään, jos tulo kertyy useammalta kuin kuluneelta tilikaudelta tai meno myötävaikuttaa tulonhankintaan useampana kuin yhtenä tilikautena. Keskeiset näkökulmat ovat toisaalta varovaisuuden ja toisaalta oikeaa ja riittävää kuvaa koskevien vaatimusten täyttäminen.
Kirjanpitolautakunta edellytti lausunnossaan ohjelmistotulon jaksottamista sopimuskaudelle (KILA 2008/1812). Lautakunta katsoi, ettei lausunnon kohteena olevassa tapauksessa ollut kyse ohjelmiston kertalisenssin myynnistä, kun ohjelmistotulo saatiin suoritekokonaisuudesta, joka muodostui ohjelmiston ajallisesta käyttöoikeudesta sekä oheispalveluista, kuten käyttäjäkoulutuksesta, konsultoinnista ja ylläpidosta. – Kirjanpitolautakunta katsoi, että pääsääntöisesti kaksi–kolme vuotta käytössä olevan, noin 850 euroa maksavan kannettavan tietokoneen hankintameno tulee vähentää vuosikuluna aktivointiperusteen täyttymisen epävarmuus ja tilinpäätösperiaatteisiin kuuluva varovaisuus huomioon ottaen.
Siirtovelkojen ja muiden velkojen välinen raja vedetään lähtökohtaisesti sillä perusteella, saadaanko velasta ulkopuolinen lasku tai vastaava järjestely (ks. KILA 1999/1561). Muita (lyhytaikaisia) velkoja ovat muun muassa maksettujen palkkojen ennakonpidätykset, sosiaaliturvamaksu ja muut ennakonpidätyksen yhteydessä tilitettävät sosiaaliturvaan liittyvät erät, vahvistettuun verotukseen tai ennakkoverolippuun perustuva maksamaton tulovero sekä arvonlisäverovelka.
Siirtovelkoja ovat muun muassa tilikaudelta maksamattomat palkat (kuten ylityöpalkat ja tulospalkkiot) sekä kesälomapalkkavelka henkilösivukuluineen, tilikaudelta maksettuihin palkkoihin liittyvät laskennalliset henkilösivukulut (kuten eläkemaksuvelka), työttömyys-, tapaturma- ja ryhmähenkivakuutusvelka (siltä osin kuin niitä ei tilitetä tilikaudella maksettuja palkkoja koskevien ennakonpidätysten yhteydessä), tuloverojen kirjaamisesta suoriteperustetta vastaavalla tavalla aiheutuva erä sekä vuosi- ja muut alennusvelat, korkovelat ja vuokravelat.
Tilinpäätöshetki ratkaisee arvostukset
Tilinpäätöksen arvostusratkaisut tehdään tilinpäätöshetken olosuhteiden mukaisesti. Jos esimerkiksi kirjanpitovelvollisen omistamien pörssiosakkeiden arvo on tilinpäätöshetkellä ylittänyt hankintamenon, arvonalennusvähennystä ei tule kirjata, vaikka osakkeiden arvo olisi alentunut olennaisestikin hankintamenoa alemmalle tasolle uuden tilikauden aikana ennen tilinpäätöksen allekirjoittamista. Oikean ja riittävän kuvan varmistamiseksi olennaisesta tilikauden päättymisen jälkeisestä arvonmuutoksesta tulee kuitenkin antaa liitetieto. Merkittävä arvon alentuminen tai kohoaminen on myös olennainen toimintakertomuksessa mainittava tilikauden jälkeinen tapahtuma. Jo tilinpäätöksessä selostettua asiaa ei tarvitse toistaa toimintakertomuksessa, vaan siinä voidaan viitata liitetiedoissa olevaan selvitykseen.
Uuden tilikauden tapahtumat voivat antaa tukea niiden olosuhteiden arviointiin, jotka ovat vallinneet tilikauden päättyessä. Jos esimerkiksi asiakkaan saaminen todetaan menetetyksi konkurssituomion perusteella seuraavan tilikauden alussa, tosiasiassa saaminen on usein ollut arvoton jo tilikauden päättyessä. Muunlainen johtopäätös voidaan tehdä vain, jos asiakasta on kohdannut esimerkiksi merkittävä menetys tilikauden jo päätyttyä. Tällaiset tilikauden päättymishetken olosuhteita selventävät tiedot tulee ottaa huomioon tilinpäätösarvostuksia tehtäessä.
