Yhtiöoikeudellinen näkökulma lähipiiritoimiin osakeyhtiössä

Liiketoimintaa harjoittavat osakeyhtiöt tekevät päivittäin – yhtiöistä ja niiden toimialasta sekä toiminnan tarkoituksesta riippuen – huomattavan määrän erilaisia liiketoimintapäätöksiä ja niihin liittyviä liiketapahtumia. Liiketoimintapäätökset kytkeytyvät yleensä tavalla tai toisella yhtiön varojen vastikkeelliseen käyttämiseen, kuten tuotantotekijöiden hankkimiseen, liiketoimintaa palvelevien sopimusten tekemiseen, vuokrien ja erilaisten käyttökorvauksien, velkojen ja korkojen maksuun, yhtiön tuotteiden tai palveluiden myyntiin ja niin edelleen. Näitä liiketoimia tehdään usein yhtiön lähipiiriin kuuluvan kanssa.

Lähipiiritoimia ei ole laissa mitenkään kielletty, mutta niihin on hyvä suhtautua erityistä varovaisuutta ja huolellisuutta noudattaen. Erityinen varovaisuus- ja huolellisuusvaatimus koskee niin lähipiiriliiketoimien tekemistä, niiden esittämistä kirjanpidossa ja tilinpäätöksessä kuin yhtiön tilintarkastusta.

Riskit on hyvä tunnistaa

Lähipiirisuhde saattaa vaikuttaa osakeyhtiön voittoon tai tappioon ja sen taloudelliseen asemaan. Toistensa lähipiiriin kuuluvat osapuolet saattavat toteuttaa sellaisia liiketoimia, joita toistensa lähipiiriin kuulumattomat eivät lainkaan toteuttaisi. Esimerkiksi yhteisö, joka myy tuotteita osakkeenomistajalleen hankintamenoa vastaavaan hintaan, ei ehkä myisi samoilla ehdoilla toiselle asiakkaalle.

Toistensa lähipiiriin kuuluvat osapuolet saattavat toteuttaa sellaisia liiketoimia, joita toistensa lähipiiriin kuulumattomat eivät lainkaan toteuttaisi.

Toistensa lähipiiriin kuuluvien väliset liiketoimet eivät mahdollisesti myöskään toteudu saman määräisinä kuin toistensa lähipiiriin kuulumattomien väliset liiketoimet. Yhteisön lähipiiriin kuuluvien osapuolten kanssa toteutuneiden liiketoimet, avoimet saldot, sitoumukset ja niihin kytköksissä olevien suhteiden tunteminen voi vaikuttaa arvioihin, joita tilinpäätöksen käyttäjät tekevät yhteisön toiminnasta, yhteisöä koskevista riskeistä ja mahdollisuuksista. Edellä sanotusta syistä yhtiö- ja kirjanpitosääntelyssä edellytetään, että lähipiiritoimet tunnistetaan, ne tehdään, sekä merkitään kirjanpitoon ja tilinpäätökseen asianmukaisesti.

Lähipiiriliiketoimiin liittyvät riskit koskevat tilinpäätöksen sisällöllistä luotettavuutta, velkojiensuojaa, osakkeenomistajien yhdenvertaista kohtelua sekä virheellisiin ja moitittaviin lähipiiriliiketoimiin liittyviä yhtiö-, maksukyvyttömyys-, vero- ja rikosoikeudellisia sanktioita. Muun muassa näistä syistä OYL 8:6.1:ssa edellytetäänkin, että toimintakertomuksessa on erikseen ilmoitettava rahalainat, vastuut ja vastuusitoumukset yhtiön lähipiiriin kuuluvalle sekä niiden pääasialliset ehdot, jos rahalainojen, vastuiden ja vastuusitoumusten yhteismäärä ylittää 20 000 euroa tai viisi prosenttia yhtiön taseen omasta pääomasta.

Kirjanpitosääntelyn vaatimukset ovat vielä laajempia. KPA 2:7b.1:n mukaan liitetietona on esitettävä tiedot kirjanpitovelvollisen ja tämän lähipiiriin kuuluvien välisistä liiketoimista, jos ne ovat olennaisia eikä niitä ole toteutettu tavanomaisin kaupallisin ehdoin. Tietoja yksittäisistä liiketoimista voidaan yhdistellä lajeittain paitsi silloin, kun tietojen erillistä esittämistä voidaan pitää välttämättömänä arvioitaessa liiketoimen vaikutusta kirjanpitovelvollisen taloudelliseen asemaan.

Esitettäviin tietoihin tulee sisältyä: 1) kuvaus liiketoimesta; 2) liiketoimen arvo; 3) lähipiirisuhteen luonne; sekä 4) muut kirjanpitovelvollisen taloudellisen aseman arvioimisen kannalta välttämättömät tiedot liiketoimesta. Erityisesti on huomattava, että yhtiö- ja kirjanpitosääntelyä on luettava rinnakkain, koska OYL 8:3 edellyttää, että osakeyhtiön tilinpäätös ja toimintakertomus on laadittava kirjanpitolain ja OYL 8 luvun säännösten mukaisesti.

Lähipiirin käsite eri näkökulmista

Lähipiirin käsitteen ulottuvuutta määritellään erilaisin lauserakentein eri laeissa varsin seikkaperäisesti, mutta yksinkertaistettuna voidaan todeta, että lähipiirillä tarkoitetaan yhtiötä lähellä olevia henkilöitä ja oikeushenkilöitä. OYL 8:6.1:n mukaan yhtiön ja toisen henkilön katsotaan kuuluvan toistensa lähipiiriin, jos toinen pystyy käyttämään toiseen nähden määräysvaltaa tai pystyy käyttämään huomattavaa vaikutusvaltaa sen taloutta ja liiketoimintaa koskevassa päätöksenteossa.

KPL 1.5:n mukaan kirjanpitovelvollisella katsotaan olevan määräysvalta toisessa kirjanpitovelvollisessa tai siihen verrattavassa ulkomaisessa yrityksessä (kohdeyritys), jos: 1) kirjanpitovelvollisella on enemmän kuin puolet kohdeyrityksen kaikkien osakkeiden tai osuuksien tuottamasta äänimäärästä ja tämä äänten enemmistö perustuu omistukseen, jäsenyyteen, yhtiöjärjestykseen, yhtiösopimukseen tai niihin verrattaviin sääntöihin taikka muuhun sopimukseen; 2) kirjanpitovelvollisella on oikeus nimittää tai erottaa enemmistö jäsenistä kohdeyrityksen hallituksessa tai siihen verrattavassa toimielimessä taikka toimielimessä, jolla on tämä oikeus, ja oikeus perustuu samoihin seikkoihin kuin 1 kohdassa tarkoitettu ääntenenemmistö; tai 3) kirjanpitovelvollinen muuten tosiasiallisesti käyttää määräysvaltaa kohdeyrityksessä.

Osakeyhtiölain esitöissä (HE 109/2005 vp, s. 95) todetaan, että lähipiirin käsitteen sisältöön ja henkilölliseen ulottuvuuteen saadaan johtoa IAS 24 –standardista (Lähipiiriä koskevat tiedot tilinpäätöksessä). OYL 8:6.1:n mukainen lähipiirimääritelmä on tarkoitettu tulkittavaksi yhteneväisesti standardin kanssa. Sama koskee kirjanpitosääntelyä. KPA 2:7a.2:n mukaan lähipiirillä tarkoitetaan säännöstä sovellettaessa lähipiiriä sellaisena kuin se on määritelty kansainvälisissä tilinpäätösstandardeissa, jotka on hyväksytty KPL 1:4 d:n tarkoittaman IAS-asetuksen mukaisesti.

Lähipiiriliiketoimet

Lähipiiritoimet koskevat käytännössä yhtiön varojen käyttöä. Yhteistä varojen vastikkeellisille käyttötavoille ovat vastikkeellisuus sekä markkinaehtoperiaate. Varojen käytön vastikkeellisuus erottaa varojen käytön varojen jakamisesta, joka on vastikkeetonta. Markkinaehtoperiaate tarkoittaa sitä, että yhtiölle hankitusta tuotannontekijästä maksetaan sen markkinahintaa vastaava hinta tai että yhtiö saa myymistään tuotteista tai palveluista kulloisenkin markkina- ja alan kilpailutilanteen mukaisen käyvän hinnan.

Markkinaehtoperiaatteesta poikkeaminen ilman hyväksyttävää liiketaloudellista perustetta voi merkitä laitonta varojenjakoa. Markkinaehtoisuutta heijastavat riippumattomien osapuolten vastaavissa olosuhteissa käyttämät hinta- ja muut ehdot. Arvioitaessa varojen käytön hyväksyttävyyttä keskeiseksi kriteeriksi nousee yhtiöintressi, toisin sanoen toimiminen yhtiön toiminnan tarkoituksen ja yhtiön kaikkien osakkeenomistajien yhteisen edun mukaisesti.

Lähipiiriliiketoimien tunnistamiseen liittyy liiketaloudellisen perusteen käsitteen ja yhtiöintressin hahmottaminen. Hahmottamistarpeet koskevat kaikkia liiketoimia, mutta tarve on tunnistamis- ja tilinpäätössyistä korostunut lähipiiriliiketoiminen kohdalla. Yhtiöintressi liittyy osakeyhtiöoikeudellisessa kontekstissa siihen, miten osakeyhtiöoikeudelliset periaatteet ja normit määrittävät osakeyhtiön varojen sallittua ja kiellettyä käyttöä. Tässä yhteydessä voidaan esimerkiksi viitata korkeimman oikeuden ratkaisuun KKO 2006:90 sekä OYL 13:1.3:n mukaiseen laittoman varojenjaon määritelmään.

KKO 2006:90. Perustelut, kohta 19:
”Yhtiön taloudelliseen asemaan nähden merkittävät vastikkeettomat suoritukset yhtiön varoista eivät yleensä ole sopusoinnussa yhtiön tarkoituksen kanssa, jollei voida olettaa niiden tuottavan yhtiölle sellaista epäsuoraa hyötyä, joka tekisi suoritukset yhtiön liiketoiminnallisten etujen kannalta perustelluiksi.”

OYL 13:1.3:n mukaan muut liiketapahtumat kuin OYL 13:1.1:ssa määritetyt tavat, jotka vähentävät yhtiön varoja tai lisäävät sen velkoja ilman liiketaloudellista perustetta, ovat laitonta varojenjakoa. Näistä selviää, että yhtiön toiminnan tarkoitus ja liiketapahtuman kytkeytyminen liiketaloudelliseen perusteeseen määrittävät sallitun ja kielletyn varojen käytön rajoja. Yhtiön toiminnan tarkoitus ja liiketaloudellinen peruste ovat vain esimerkkejä siitä, miten sallittua tai kiellettyä varojen käyttöä voidaan arvioida. Kokonaiskuva on huomattavasti monimutkaisempi, ja se edellyttää aina tapauskohtaista arviointia.

Liiketaloudellinen peruste

Osakeyhtiölain perustelujen (HE 109/2005 s. 124) mukaan liiketoimen, ollakseen liiketaloudellisesti hyväksyttävä, tulee olla yhtiön toiminnan tarkoituksen mukainen. Arvioitaessa yhtiön varojen käytön osakeyhtiölainmukaisuutta ja hyväksyttävyyttä yhtiön edun ja yhtiön kaikkien osakkeenomistajien näkökulmasta sekä tilintarkastuksessa, keskeisiksi muodostuvat seuraavat testikysymykset:

1) Onko oikeustoimeen (liiketoimeen) ollut yhtiön kannalta hyväksyttävä liiketaloudellinen peruste?
2) Toteuttaako oikeustoimi yhtiön toiminnan tarkoitusta ja yhtiön etua?
3) Onko liiketoimi tehty yhtiön toimialan sisällä?
4) Loukkaako oikeustoimi yhtiön osakkeenomistajien yhdenvertaista kohtelua?

Jos toimeen on hyväksyttävä liiketaloudellinen peruste eikä se loukkaa osakkeenomistajien yhdenvertaisuutta, yhtiön (kaikki) varat ovat vapaasti käytettävissä. Jos liiketoimeen ei ole hyväksyttävää liiketaloudellista perustetta, liiketoimi voi tulla arvioitavaksi varojen jakoon rinnastuvana tapahtumana, jos liiketoimesta päättämisen voidaan katsoa tehdyn osakkeenomistajien yksimielisen päätökseen perustuen ja täyttävän OYL 13:6.4:ssa asettavat lisäedellytykset. Tällöin on otettava huomioon varojen jakamiseen liittyvät menettelylliset ja aineelliset edellytykset, kuten tasetesti (OYL 13:5) ja erityisesti maksukykyisyystesti (OYL 13:2) sekä OYL 13:6.4:sta johtuva vapaan oman pääoman määrään kytkeytyvä rajoitus.

OYL 13:6.4 oikeuttaa poikkeamaan liiketaloudellisesta perusteesta varojenkäytön sekä -jaon näkökulmasta ja toisaalta yksimielisinä he voivat tehdä päätöksiä, jotka poikkeavat yhtiön toiminnan tarkoituksesta ja toimialasta. Säännös vastaa myös laajemmin osakeyhtiöoikeudellista periaatetta, jonka mukaan yksimieliset osakkeenomistajat voivat sivuuttaa yhtiön yhtiöjärjestyksen yhtiön toiminnan tarkoitusta ja toimialaa koskevat määräykset päättämällä esimerkiksi sellaisista toiminnan linjauksista, joita ei voida perustella liiketaloudellisilla syillä, tai he voivat päättää jakaa vapaan oman pääoman haluamallaan tavalla. Olennaista kuitenkin on, että yksimielisetkään osakkeenomistajat eivät voi loukata yhtiön tunnettujen tai tuntemattomien velkojien suojaa.

Liiketaloudellista perustetta arvioitaessa ei ole olennaista, osoittautuuko liiketoimi jälkikäteen yhtiölle tappiolliseksi, vaan se, millä perusteella toimenpide on tehty.

Liiketaloudellista perustetta arvioitaessa ei ole olennaista, osoittautuuko liiketoimi jälkikäteen yhtiölle tappiolliseksi, vaan se, millä perusteella toimenpide on tehty: onko tarkoitus ollut liiketaloudellinen vai ei. Ratkaisevaa on, että päätöksen tekijöiden olisi pitänyt päätöstä tehdessään tietää, minkä liiketaloudellisen perusteen nojalla he ovat päätöksen tehneet (HE 109/2005, s. 124). Liiketaloudellisen perusteen arviointiin ja varojenkäyttöpäätöksen tekemiseen liittyy riski johdon vahingonkorvausvastuusta.