Oikeudenkäyntikulujen korvaaminen veroprosessissa

 Oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta säädetään hallintolainkäyttölain (HLL) 74 ja 75 §:issä. Myös veroprosessissa oikeudenkäyntikulujen korvaamiseen sovelletaan hallintolainkäyttölain säännöksiä (ks. viittaussäännökset VML 92 §:ssä ja AVL 207 §:ssä). Sääntely koskee vain tuomioistuinmenettelyssä syntyneitä kuluja ¹. 

Hallintolainkäyttölain 75 §:ssä viitataan yleisesti oikeudenkäymiskaaren 21 luvun oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskeviin säännöksiin (OK 21 luvun 7–16 §:iin) sekä asianosaisen erityisen korvausvelvollisuuden osalta mainitun luvun 5 ja 6 §:iin ². Tämä merkitsee sitä, että HLL:n mukaisessa oikeudenkäynnissä suoritettavien kulukorvausten sisältöön ja määriin sekä kulukorvauksille suoritettavaan korkoon sovelletaan pääosin samoja periaatteita kuin yleisessä tuomioistuimessa. Sen sijaan HLL 74 §:ään sisältyvä korvaus­velvollisuutta koskeva sääntely poikkeaa oikeudenkäymis­kaaren periaatteista merkittävästi. 

Oikaisuvaatimusmenettely verotuksen oikaisulautakunnassa ei ole hallintolainkäyttölaissa tarkoitettua lainkäyttöä. Oikaisuvaatimusmenettelyyn sovelletaan hallintolakia (HL). Koska HL 64.1 §:n mukaan hallintoasiassa kukin vastaa omista kuluistaan, oikaisuvaatimusvaiheessa syntyneet kulut eivät siten voi tulla korvattavaksi oikaisuvaatimus­menettelyssä tai myöhemminkään ³.

Oikeudenkäynnin osapuolten korvausvelvollisuus

Päätöksen tehnyt hallintoviranomainen (Verohallinto) voidaan määrätä korvaamaan oikeudenkäyntikuluja tai sille voidaan määrätä suoritettavaksi kuluja. Hallintoviranomainen voidaan määrätä korvausvelvolliseksi silloinkin, kun muu viranomainen käyttää julkista puhevaltaa, koska päätöksen tehneen viranomaisen toiminta voi olla perusteena oikeudenkäyntikuluihin. Kun harkitaan julkisen asianosaisen korvausvelvollisuutta, on erityisesti otettava huomioon, onko oikeudenkäynti aiheutunut viranomaisen virheestä (HLL 74.2 §). Tästä voi olla kysymys esimerkiksi tilanteessa, jossa viranomainen on laiminlyönyt selvittämisvelvollisuutensa tai menetellyt muutoin ensiasteen verotuksen tai oikaisuvaiheen menettelyssä virheellisesti tai muutoin lainvastaisesti. Yksityinen asianosainen ei siten aina ole oikeutettu korvaukseen oikeudenkäyntikuluistaan, vaikka hän voittasi juttunsa.

Kun verotuksessa syntyneet selvät virheet korjataan oikaisuvaatimusmenettelyssä, hallinto-oikeudessa käsiteltävät verovalitusasiat ovat usein joko tosiseikoiltaan epä­selviä tai oikeuskysymykseltään tulkinnanvaraisia. Sama ­koskee keskusverolautakunnan antamista ennakkoratkaisuista tehtyjä valituksia: keskusverolautakunnassa käsitellyt asiat ovat jo lähtökohtaisesti tulkinnanvaraisia, ja verovelvollinen on ennakkoratkaisuhakemusta tehdessään itsekin katsonut asian tulkinnanvaraiseksi. Vastaava koskee myös Verohallinnon antamia ennakkoratkaisuja. Viranomaisen virhe ei siten yleensä voi näissä asioissa olla syynä oikeudenkäyntiin; ei edes silloin, kun oikeudenvalvontayksikkö hakee muutosta keskusverolautakunnan yksimieliseen ratkaisuun. Sääntö ei kuitenkaan ole poikkeukseton. 

Yksityistä asianosaista ei saa velvoittaa korvaamaan julkisen asianosaisen oikeudenkäyntikuluja, ellei yksityinen asianosainen ole esittänyt ilmeisen perusteetonta vaatimusta (HLL 74.3 §). Yksityinen asianosainen voidaan siis vain poikkeustapauk­sissa määrätä korvaamaan julkiselle osapuolelle aiheutuneet kulut. Tällaisia tilanteita voivat olla esimerkiksi ne, joissa yksityinen asianosainen on asian käsittelyn aikaisemmassa vaiheessa saanut asiassa perustellun päätöksen, josta ilmenee, että hänen vaatimuksensa on selvästi lainvastainen. Kysymys on siitä, että tuomioistuin katsoo yksityisen asianosaisen suorastaan väärinkäyttäneen oikeusturvakeinoja (KHO 2008 T 944). Käytännössä yksityinen asianosainen voidaan tuomita maksamaan Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön kulut vain hyvin poikkeuksellisessa tilanteessa. Oikeuden­valvontayksikön kuluina voisivat tulla korvattavaksi lähinnä vain tuomioistuimelle annettavan vastineen laatimisesta aiheutuneet laskennalliset kustannukset. 

Korvausvelvollisuuden perusteet

Hallintolainkäyttölain 74.1 §:n mukaan asianosainen on velvollinen korvaamaan toisen asianosaisen (eli lähinnä vastapuolen) kulut kokonaan tai osaksi, jos erityisesti asiassa annettu ratkaisu huomioon ottaen on kohtuutonta, että tämä joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan. Päätöksen tehneeseen hallintoviranomaiseen sovelletaan tässä yhteydessä mitä asianosaisesta säädetään. Hallintoviranomaisella tarkoitetaan tässä sekä Verohallintoa että oikeudenkäynnin osapuolena olevaa Veronsaajien oikeudenvalvontayksikköä. 

Perusteena korvausvelvollisuudelle on asiassa annettu ratkaisu. Säännöksen sanamuoto tarkoittaa sitä, että asian hävinnyt osapuoli voidaan velvoittaa korvaamaan vasta­puolen kulut. Hävittyyn valitusasiaan rinnastetaan tilanne, jossa valitus jätetään tutkimatta tai se raukeaa valituksen peruuttamisen vuoksi. Ratkaisun lopputuloksen lisäksi voidaan ottaa huomioon myös muita seikkoja, kuten asian oikeudellinen epäselvyys ja muu riitaisuus, oikeudenkäyntiin johtaneet seikat, osapuolten oma toiminta, asian merkittävyys osapuolelle sekä myös oikeudenkäyntikulujen määrä suhteessa riidan kohteeseen ja osapuolen maksukyky. Kun korvaus­velvollisuus määrätään, ei siten tule kaavamaisesti seurata sitä, miten asianosaiset voittavat tai häviävät asian, vaan yleisenä perusteena on sen arviointi, onko kohtuutonta, että vastapuoli joutuu kantamaan oikeudenkäyntikulunsa. Jutun häviäminen ei siten suoraan johda toisen oikeudenkäyntikulujen korvaamiseen. 

Oikeudenkäyntikulujen korvaamisen kannalta keskeistä on kohtuuttomuuden arvioiminen. Säännös on tältä osin varsin avoin ja jättää tilaa tapauskohtaiselle arvioinnille. Kohtuuttomuuden arviointi liittyy lähinnä päätöksen lopputulokseen tai viranomaisen virheeseen. Jos kysymys on viranomaisen virheestä, voi olla kohtuutonta, että yksityinen asianosainen joutuu vastaamaan hänelle syntyneistä kuluista kokonaan tai osittain. Virhe voi olla sekä menettelyyn liittyvä että aineellista asiaratkaisua koskeva virhe. 

Ratkaisussa KHO 2011:38 Verohallinto velvoitettiin korvaamaan verovelvollisen purkuhakemuksesta johtuvat oikeudenkäyntikulut, kun asiassa aikaisemmin annetut ratkaisut, myös korkeimman hallinto-oikeuden oma ratkaisu, olivat myöhemmän Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen ratkaisukäytännön valossa virheellisiä. 

Myös ratkaisussa KHO 2014:8 Verohallinto tuomittiin korvaamaan verovelvollisen oikeudenkäyntikuluja ⁴ tilanteessa, jossa Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle myönnettiin valituslupa, valitus hylättiin ja päätös julkaistiin vuosikirjaratkaisuna. Ratkaisu syntyi lisäksi äänestysratkaisuna, jossa yksi oikeuden jäsen olisi hyväksynyt oikeudenvalvontayksikön valituksen. Asiassa oli kysymys lain säännöksen sanamuodon ja lainvalmistelutöiden perusteluiden ja siellä esitetyn tarkoituksen välisestä ristiriita- ja tulkintatilanteesta. Asialla oli merkitystä tätä yksittäistä tapausta laajemminkin. Oikeudenkäyntikulujen korvausta voidaan tämän kaltaisessa tilanteessa puoltaa sillä, että on kohtuutonta, jos verovelvollinen joutuu tällaisessa tilanteessa kokonaan vastaamaan omista kuluistaan.

Mitä oikeudenkäyntiluja korvataan? 

Oikeudenkäynnissä korvattavaksi voivat tulla vain osapuolen tarpeellisista toimista johtuvat ja määrältään kohtuulliset oikeudenkäyntikulut (näin myös OK 21 luvun 1 §). Korvattavia oikeudenkäyntikuluja ovat oikeudenkäyntikirjelmän laatimisesta, asian ratkaisemiseksi tarvittavan selvityksen hankkimisesta ja muusta oikeudenkäynnin valmistelusta aiheutuneet kulut, suulliseen käsittelyyn tai muuhun oikeudenkäyntitilaisuuteen osallistumisesta aiheutuneet kulut, todistajalle maksettavat korvaukset, asiamiehelle tai avustajalle maksettava palkkio ja korvaus sekä muut oikeudenkäyntiin välittömästi liittyvät kulut, kuten asiantuntijalausuntojen hankkimisesta aiheutuneet kustannukset. Oikeudenkäyntikulut voidaan määrätä korvattavaksi joko kokonaan tai osittain. 

Oikeudenkäyntikuluina voidaan korvata vain verovelvollisen omasta toiminnasta erilliset kustannukset. Verovelvollisen omasta muutoksenhakuasian hoitamiseen liittyvästä työstä mahdollisesti aiheutuneet laskennalliset kustannukset eivät yleensä oikeuta oikeudenkäyntikulukorvaukseen. 

Korvatuille oikeudenkäyntikuluille on, jos asiasta on esitetty vaatimus, määrättävä suoritettavaksi viivästyskorkoa korkolain 4.1 §:ssä säädetyn korkokannan mukaisesti (ks. HLL 75.2 §). 

Millaista selvitystä kuluista on esitettävä? 

Jos kuluja vaaditaan, niistä tulee esittää luotettava ja yksilöity selvitys. Käytännössä kuluista esitetään asianmukaiset laskut. Jos laskuja ei esitetä, kulujen määrä joudutaan arvioimaan, jos tuomioistuin ylipäänsä katsoo, että verovelvollisen omasta toiminnasta erillisiä kuluja on todella tällaisessa tilanteessa syntynyt.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö ottaa vastineessaan kantaa verovelvollisen esittämään oikeudenkäyntikulukorvausta koskevaan vaatimuksen, sen perusteisiin ja määrään. Virallisperiaatteen mukaan hallintotuomioistuin kuitenkin aina tutkii, mihin kustannukset perustuvat ja ovatko ne kohtuulliset. Vaikka oikeudenvalvontayksikkö ei siis ottaisikaan kantaa kuluja koskevaan vaatimukseen, niitä ei tuomita sellaisinaan. 

Oikeudenkäyntikulujen vaatiminen ja muutoksenhakumenettelyt 

Jotta oikeudenkäyntikulut voidaan tuomita vastapuolen korvattavaksi, tästä on esitettävä nimenomainen vaatimus. Vaatimus on tehtävä ennen käsittelyn päättymistä, jolloin on esitettävä oikeudenkäyntikulujen määrä ja niiden perusteet (OK 21 luvun 14 §). Kun tuomioistuin ratkaisee pääasian, se samalla lausuu oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskevasta vaatimuksesta. 

Oikeudenkäyntikuluja on vaadittava kussakin oikeusasteessa erikseen. Jos siis verovelvollinen ei ole hallinto-oikeudessa esittänyt kulukorvausvaatimusta hallinto-oikeusvaiheesta aiheutuneista kuluistaan, niitä ei voida esittää enää siinä vaiheessa, kun asiaa käsitellään muutoksenhaun johdosta KHO:ssa. Korkeimmassa hallinto-oikeudessa voidaan esittää vain KHO:ssa tapahtuvaa oikeudenkäyntiä koskeva kulukorvausvaatimus. 

Jos hallinto-oikeuden päätökseen haetaan pääasian osalta muutosta ja hallinto-oikeus on myös ratkaissut siellä esitettyä kulukorvausvaatimusta koskevan asian, KHO määrää pää­asiaan antamansa ratkaisun yhteydessä myös hallinto-oikeus­vaiheen kulukorvauksista sen mukaisesti, mitä muutoksen­hakumenettelyssä on tapahtunut ja onko asianosainen voittanut vai hävinnyt muutoksenhaun. 

Tilastotietoa veroasioissa tuomituista oikeudenkäyntikulukorvauksista

Oikeudenkäyntikulujen korvaaminen veroprosessissa on varsin harvinaista. Kulukorvaus-vaatimukset ovat kuitenkin yleistyneet. 

Hallinto-oikeudet ratkaisevat kalenterivuosittain noin 2 000 verovalitusta koskevaa asiaa. Vuoden 2013 toukokuun ja vuoden 2014 toukokuun välisenä aikana annetuissa veroasioita koskevissa hallinto-oikeuden annetuissa ratkaisuissa verovelvolliset olivat vaatineet oikeudenkäyntikuluja kaikkiaan 261 tapauksessa (vajaat 15 % kaikista valituksista). Näitä on tutkittu 240 päätöksen osalta. 

Oikeudenkäyntikulukorvausvaatimus liittyi 38 prosentissa tapauksista verotarkastuksen perusteella tehtyyn verotuspäätökseen. Säännönmukaiseen verotukseen liittyi 29 prosenttia tapauksista ja kuudessa prosentissa tapauksista oli kysymys ennakkoratkaisuista. Vaadittujen oikeudenkäyntikulujen keskiarvo oli noin 7 300 euroa ja mediaani noin 2 500 euroa. Suurin kuluvaatimus oli 224 000 euroa ja pienin 18 euroa. Kulut koostuivat 89 prosentissa tapauksista yksinomaan asiamieskuluista. Yleisimmät vaatimuksen perusteet olivat viranomaisen virhe (86 %) ja Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön perusteeton valitus (10 %). 

Oikeudenkäyntikuluja korvattiin verovelvollisille 19 ­tapauksessa (8 %); kulukorvausta koskeva vaatimus hylättiin siis 92 prosentissa tapauksista. Korvatut kulut olivat keskimäärin 4 500 euroa. Hallinto-oikeudet perustelivat hylkääviä päätöksiään yli puolessa määrässä tapauksista sillä, että pääasiaa koskeva valitus hylättiin (52 %). Toiseksi yleisin perustelu oli asian tulkinnanvaraisuus (20 %). Lisäksi hylkäävää päätöstä perusteltiin sillä, että kysymyksessä ei ollut viranomaisen virhe (6 %), asian laadulla (6 %) sekä sillä, että selvitys esitettiin vasta hallinto-oikeudessa (3 %). Useissa tapauksissa perustelut sisälsivät näiden yhdistelmiä. 

1.    Tämä artikkeli on vain pääpiirteittäinen esitys otsikkoasiasta. Oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta hallintolainkäytössä laajemmin ks. Matti Myrsky-Timo Räbinä, Verotusmenettely ja muutoksenhaku (2015) (Talentum) s. 578 ss.

2.    Asianosaisen erityisellä korvausvelvollisuudella tarkoitetaan oikeudenkäynnin osapuolen sellaista menettelyä, jossa hän on esimerkiksi oikeudenkäyntiä viivyttämällä tai muulla vastaavalla menettelyllään pitkittänyt oikeudenkäyntiä. Näin menetellyt osapuoli voidaan tuomita korvaamaan vastapuolen kulut riippumatta oikeudenkäynnin lopputuloksesta.

3.    Tässä esityksessä ei käsitellä oikeudenkäyntimaksuja eikä  oikeusapua.

4.    Ratkaisusta ilmenee, että verovelvollisen kulut olivat vähintään noin 18 000 euroa, joista Verohallinto tuomittiin korvaamaan 2 500 euroa. Vastaava tilanne oli ratkaisussa KHO 2015:74.