Ulkomaisen yrityksen arvonlisäverovelvollisuus Suomessa
Tavaroiden tai palvelujen myynti Suomeen tai Suomessa voidaan toteuttaa etenkin toiminnan käynnistämisvaiheessa keveämmin järjestelyin siten, ettei ulkomaalaiselle myyjälle synny Suomessa verotuksellisia velvoitteita. Ulkomaalaisella yrityksellä saattaa ensin olla Suomessa esimerkiksi vain yhteistyökumppani tai asiakas, joka vastaa myös kaikista verotuksellisista velvoitteista.
Astetta raskaampi järjestely on tavaravaraston siirtäminen Suomeen. EU-maiden välisestä varastonsiirrosta voi jo seurata velvollisuus rekisteröityä ainakin ilmoituksenantovelvolliseksi Suomessa. Omaa henkilökuntaa tai toimitiloja ei välttämättä vielä tällöinkään hankita.
Toimipisteen perustaminen Suomeen ja varsinaisen liiketoiminnan käynnistäminen palkkaamalla paikallista henkilökuntaa ja hankkimalla yritykselle toimitilat johtavat yleensä viimeistään velvollisuuteen rekisteröityä arvonlisäverovelvolliseksi. Yritystä kohdellaan tällöin muutoinkin kuin kotimaista yritystä. Eräissä tilanteissa ulkomaalainen yritys voi myös olla velvollinen rekisteröitymään arvonlisäverovelvolliseksi, vaikka sillä ei olisikaan omaa toimipaikkaa Suomessa.
Toisaalta myös vapaaehtoinen rekisteröityminen on tietyin edellytyksin mahdollista, vaikkei rekisteröitymisvelvoitetta välttämättä syntyisikään. Vapaaehtoista rekisteröitymistä saattavat puoltaa esimerkiksi tarve päästä vähentämään merkittävät, Suomen arvonlisäveroa sisältävät ostot tai asiakkaiden toiveet tai vaatimukset.
Tavaran tai palvelun myynti ulkomailta käsin
Yksinomaan tavaroiden tai palvelujen myynti Suomeen ei vielä välttämättä aiheuta ulkomaalaiselle myyjälle arvonlisäverotuksellisia erityisvelvoitteita Suomessa. Tavaran myynti kuljetettuna Suomeen täällä ALV-rekisteröityneelle elinkeinonharjoittajalle voidaan toteuttaa toisesta EU-maasta käsin verottomana yhteisömyyntinä. Tällöin ALV:n ilmoittamisesta ja mahdollisesta tilittämisestä vastaa täällä tavaran vastaanottava ostaja. Mikäli hankinta tehdään ostajan verollista liiketoimintaa varten, ostajalla on yhteisöhankintaan liittyvästä ALV:sta myös vähennysoikeus, joten veroa ei käytännössä suoriteta kyseiseen myyntiin liittyen kuljetuksen lähtö- eikä päättymismaassa.
Maahantuonnin ALV:n sekä mahdollisten tullien ja valmisteverojen suorittaminen voi vastaavasti jäädä Suomessa rekisteröityneen, tavaranhaltijana toimivan ostajan vastuulle silloin, kun tavaraa tuodaan Suomeen muista kuin EU-maista. Tällöinkin ostajalla on yleensä vähennysoikeus verollista liiketoimintaansa palvelevien maahantuontien ALV:sta.
Myös palveluja voidaan tietyissä tilanteissa myydä ulkomailta käsin suomalaiselle asiakkaalle ilman että myyjälle aiheutuu verovelvollisuus Suomessa.
Suomen ALV:n alaiset tavarat ja palvelut
Myytäessä Suomessa sijaitsevaa tavaraa myynnin verokohtelu ratkeaa Suomen arvonlisäverolain säännösten mukaisesti. Tavaran myynti on siten pääsääntöisesti verollista, vaikka myyjä olisikin ulkomaalainen yritys.
Palvelujen verotusmaa ratkeaa monisyisempien myyntimaasäännösten perusteella. Arvonlisäverolaki sisältää eri palvelutyypeille omat myyntimaasääntönsä. Palvelu verotetaan pääsäännön mukaisesti myyjän maassa, jollei kyseistä palvelua koske mikään lukuisista poikkeussäännöistä.
Esimerkiksi kiinteistöön kohdistuvat palvelut verotetaan maassa, jossa kyseinen kiinteistö sijaitsee riippumatta siitä, minne myyjä ja ostaja ovat sijoittautuneet. Myyntimaa saattaa olla myös esimerkiksi palvelun suoritusmaa, ostajan maa tai ostajan ostossaan käyttämän ALV-tunnisteen myöntänyt maa. Kunkin palvelun osalta on erikseen selvitettävä, mikä tekijä on ratkaiseva verotusmaan määräytymisessä.
Ulkomaalainen myyjä verovelvollisena
Kun kyseessä on Suomessa verotettava myynti, verovelvollinen myyjä veloittaa asiakastaan Suomen arvonlisäveroa sisältävällä laskulla. Vero tilitetään verohallinnolle ja raportoidaan kuukausittaisella ALV-ilmoituksella.
Mikäli ulkomaalainen myyjä harjoittaa verollista myyntiä Suomessa sijaitsevasta kiinteästä toimipaikasta käsin, sitä koskevat samat arvonlisäverotukseen liittyvät velvoitteet ja oikeudet kuin suomalaistakin yritystä. Yrityksen on siten rekisteröidyttävä ALV-velvolliseksi, annettava ALV-ilmoitukset ja huolehdittava oma-aloitteisesti verojen maksusta ajallaan.
Nyrkkisääntönä voidaan todeta, että kiinteällä toimipaikalla tarkoitetaan arvonlisäverotuksessa sitä, että ulkomaalaisella yrityksellä on Suomessa pysyvä liikepaikka, josta käsin toimintaa harjoitetaan. Yrityksellä on oltava myös henkilöitä huolehtimassa yrityksen toiminnasta tässä liikepaikassa. Kiinteän toimipaikan syntyminen edellyttää kuitenkin aina tapauskohtaista arviointia.
Kiinteän toimipaikan synnyttävien toimitilojen ei välttämättä tarvitse olla ulkomaalaisen yrityksen omistuksessa tai vuokraamia, vaan toimintaa voidaan harjoittaa myös pysyvästi asiakkaan toimitiloissa tai henkilökunnan kodin yhteydessä sijaitsevassa toimistossa. Yrityksen toimintaa harjoittavien henkilöiden ei toisaalta tarvitse olla yrityksen palveluksessa, riittää, että he toimivat tosiasiassa ulkomaalaisen yrityksen määräysvallan alaisuudessa. Rakennus- ja asennustoiminnassa kiinteän toimipaikan muodostaa urakointikohde tai peräkkäiset urakointikohteet, jotka kestävät yhteensä yli 9 kuukautta.
Ulkomaalainen yritys voi rekisteröidä kaupparekisteriin sivuliikkeen. Verotuskäytännössä rekisteröity sivuliike on yleensä tulkittu kiinteäksi toimipaikaksi arvonlisäverotuksessa riippumatta siitä, onko yrityksellä Suomessa varsinaisia toimitiloja tai henkilökuntaa. Kiinteän toimipaikan syntyminen arvonlisäverotuksessa ei välttämättä merkitse sitä, että yrityksellä olisi kiinteä toimipaikka myös yhtiöverotuksessa.
Ilman kiinteää toimipaikkaa toimiva ulkomaalainen myyjä ei aina ole verovelvollinen Suomessa, vaikka harjoittaisikin täällä verotettavaa myyntiä. Verovelvollisuutta ei synny, jos myyjä toimii Suomessa ilman kiinteää toimipaikkaa ja vapaaehtoista ALV-rekisteröintiä sillä edellytyksellä, että ostajan verovelvollisuus soveltuu. Mikäli myyjä on hakeutunut vapaaehtoisesti ALV-velvolliseksi Suomessa, myyjän on kuitenkin tilitettävä myynneistään arvonlisäveroa ja veloitettava asiakkaitaan verollisilla laskuilla.
Ulkomaalaisen myyjän asiakas verovelvollisena
Ostajan verovelvollisuus eli käännetty verovelvollisuus soveltuu yleensä, jos ostaja on täällä ALV-velvolliseksi rekisteröity tai rekisteröitymisvelvollinen elinkeinonharjoittaja. Käännetty verovelvollisuus tarkoittaa esimerkiksi suomalaisen, ostajana toimivan yhtiön kannalta sitä, että ostaja maksaa ulkomaalaiselle myyjälle vain verottoman hinnan.
Ostaja on velvollinen ilmoittamaan tällaisten ostojen ALV:n verottajalle muiden myyntiensä yhteydessä. Mikäli hankinta on tehty ostajan verollista, vähennykseen oikeuttavaa liiketoimintaa varten, ostaja voi samanaikaisesti ilmoittaa hankintojen ALV:n kohdekuukauden vähennettävissä veroissa. Koska myynnin ja ostojen verot kuittaavat toisensa, veroa ei käytännössä ole suoritettava lainkaan. Mikäli osto tehdään muuhun kuin verollisen liiketoiminnan tarkoituksiin, vähennysoikeutta ei ole ja ostaja joutuu tilittämään veron valtiolle.
Kaikkiin myynteihin ostajan verovelvollisuus ei sovellu. Ulkomaalainen myyjä on siten aina verovelvollinen esimerkiksi Suomessa myymistään verollisista henkilökuljetus- ja koulutuspalveluista. Tämä pätee jopa silloin, kun myyjä ei yksittäisen kuljetuksen tai koulutustilaisuuden järjestämisen ohella harjoita mitään muuta toimintaa Suomessa. Myyjän verovelvollisuudesta seuraa myös velvollisuus ilmoittautua ALV- rekisteriin Suomessa.
Ulkomaalainen myyjä voi myös myydä Suomessa verotettavaa tavaraa tai palvelua suoraan kuluttajille tai toiselle ilman kiinteää toimipaikkaa toimivalle ulkomaalaiselle elinkeinonharjoittajalle, joka ei ole myöskään rekisteröitynyt ALV-velvolliseksi Suomessa. Myyjä on tällöinkin velvollinen rekisteröitymään ALV-velvolliseksi, vaikkei myyjällä olisikaan kiinteää toimipaikkaa Suomessa.
Vähäisen liiketoiminnan rajaa, 8 500 euroa, ei sovelleta ilman kiinteää toimipaikkaa toimintaansa harjoittavaan ulkomaalaiseen myyjään, jonka myynteihin ostajan verovelvollisuus ei sovellu. Ulkomaalaisen elinkeinonharjoittajan verovelvollisuus syntyy tällöin myynnin määrästä riippumatta.
Vapaaehtoinen rekisteröityminen ALV-velvolliseksi
Ulkomaalainen elinkeinonharjoittaja voi ostajan verovelvollisuuden soveltuessa myydä Suomessa verollisia tavaroita tai palveluita joutumatta rekisteröitymään ALV-velvolliseksi. Ostaja tilittää tai ainakin ilmoittaa tällöin ALV:n valvontailmoituksillaan myyjän puolesta.
Vaihtoehtoisesti myyjä voi vapaaehtoisesti hakeutua ALV-rekisteriin. Tällöin myyjän on voimassaolevan arvonlisäverolain mukaan myös nimettävä paikallinen veroedustaja, jonka toimivaltainen verovirasto hyväksyy. Edustajaksi hyväksytään yleensä paitsi suomalaiset kirjanpito- ja tilintarkastusyhteisöt myös muut kaupparekisteriin merkityt yritykset, joilla katsotaan olevan riittävä asiantuntemus tehtävän hoitamiseen. Vapaaehtoista rekisteröityjää ei merkitä rekisteriin takautuvasti.
Rekisteröityminen nolla-verokannan alaisista myynneistä
Myyjä voi ilman kiinteää toimipaikkaa harjoittaa Suomessa arvonlisäverolain nojalla verotonta myyntiä, jota varten tehtyjen hankintojen ALV on kuitenkin palautuskelpoista. Pelkän vientitoiminnan harjoittaminen Suomesta on tyypillinen esimerkki tällaisesta nollaverokannan alaisesta toiminnasta.
Nollaverokannan alaista myyntiä harjoittava ei ole velvollinen rekisteröitymään ALV-velvolliseksi tekemiensä verottomien myyntien johdosta. Rekisteröityminen on usein kuitenkin kannattavaa, koska nollaverokannan alaista toimintaa harjoittava yritys on oikeutettu ALV-vähennyksiin vain ALV-velvolliseksi rekisteröidyttyään. Oikeutta ns. ulkomaalaispalautuksiin ei siis ole. Tällaista rekisteröintiä ei katsota vapaaehtoiseksi rekisteröinniksi siinä mielessä, että rekisteröityminen on välttämätön vähennysoikeuden toteutumisen kannalta. Näin ollen veroedustajaakaan ei ole tarpeen nimittää.
Ilmoituksenantovelvollisuus
Ilmoituksenantovelvolliseksi rekisteröinti on ALV-rekisteröinnistä erillinen rekisteröinti. EU-maiden välisessä tavarakaupassa tavaraa Suomessa vastaanottava tai Suomesta toiseen EU-maahan siirtävä yritys saattaa olla velvollinen rekisteröitymään ilmoituksenantovelvolliseksi silloin, kun velvollisuutta rekisteröityä ALV-velvolliseksi ei ole. Ilmoituksenantovelvollinen yritys ilmoittaa kuukausittain veroviranomaisille Suomeen tai Suomesta tekemiensä EU-tavarasiirtojen arvon. Lisäksi myynneistä Suomesta toisiin EU-maihin on annettava yhteenvetoilmoitukset neljännesvuosittain. Ilmoitusten perusteella EU-maiden viranomaiset voivat valvoa tavaroiden liikkumista ja verotusta.
Ilmoituksenantovelvolliseksi rekisteröitynyt yritys ei voi vähentää Suomessa verollisten hankintojen ostohintaan sisältyvää arvonlisäveroa ALV-ilmoituksillaan. ALV:t on mahdollista vähentää rekisteröitymällä ALV-velvolliseksi. ALV voidaan vaihtoehtoisesti hakea takaisin myös erillisessä ulkomaalaispalautusmenettelyssä, jos yritys siirtää tavaraa Suomeen, mutta ei harjoita nollaverokannan alaista myyntiä Suomessa.
Muita erityisiä ALV-rekisteröintejä
EU:n sisäistä postimyyntiä (kaukomyynti) kuluttaja-asiakkaille koskee oma sääntelynsä. Mikäli yritys myy tavaraa toisesta EU-maasta Suomeen kuluttajalle tai kuluttajaan rinnastettavalle taholle, se voi tietyin edellytyksin joutua veloittamaan myyntinsä Suomen verolla ja rekisteröitymään kaukomyyjänä ALV-velvollisten rekisteriin Suomessa.
Myös ulkomaalainen kiinteistön käyttöoikeuden luovuttaja eli esimerkiksi liikehuoneiston vuokranantaja voidaan tiettyjen edellytysten täyttyessä merkitä hakemuksesta tästä toiminnasta erikseen rekisteriin.
Suomeen sijoittautumisen ja rekisteröinnin vaikutus myynnin verollisuuteen
Sijoittautuminen Suomeen saattaa vaikuttaa myyntimaahan niiden palveluiden osalta, joiden myyntimaan määrää myyjän toimipaikka tai kotipaikka. Kiinteän liikepaikan perustamisen jälkeen tästä liikepaikasta luovutetut Suomessa verotettavat palvelut on veloitettava verollisina ja myyjän on oltava ALV-rekisterissä.
ALV-rekisteröinnin jälkeen ostajan verovelvollisuus ei pääsääntöisesti enää sovellu ja kaikki Suomessa verotettavat myynnit on siten rekisteröitymisen jälkeen veloitettava verollisilla laskuilla. Esimerkiksi rekisteröitymisen jälkeen myös suoraan ulkomailta Suomeen myytävät immateriaalipalvelut on veloitettava Suomen verolla, vaikka Suomen toimipiste ei olisi lainkaan mukana palvelun luovutuksessa. Sen sijaan esimerkiksi verottomat yhteisömyynnit toisesta EU-maasta suoraan suomalaiselle ostajalle ovat rekisteröinnistä huolimatta edelleen mahdollisia. Rekisteröinnin yhteydessä on erikseen selvitettävä kaikkien myyntien ALV-käsittely.
Rekisteröintiprosessi
Ulkomaalaisten elinkeinonharjoittajien rekisteröinnissä toimivaltainen viranomainen on Uudenmaan verovirasto. Käytännössä ulkomaalaisten yritysten verorekisteröinnit hoitaa Yritysverotoimisto, joka sijaitsee Pasilassa.
Ulkomaalaiset yritykset rekisteröityvät ALV-velvolliseksi käyttämällä samanlaisia y-lomakkeita kuin kotimaisetkin yhtiöt. Ensi kertaa Suomessa rekisteröityvän yrityksen on siten toimitettava verottajalle perustamisilmoitus, lomake Y1 ja yksityisen elinkeinonharjoittajan lomake Y3. Lomakkeita on saatavilla myös englanninkielisinä yritystietojärjestelmän nettisivuilta, osoitteesta www.ytj.fi. Yleensä muutkin rekisteröinnin yhteydessä tarvittavat dokumentit hyväksytään englanninkielisinä. Verohallinnon nettisivuilta www.vero.fi on saatavilla myös englanninkielistä ohjeistusta rekisteröitymiseen.
Rekisteröinnin yhteydessä yrityksestä tarvitaan perustiedot sen nimestä, kotipaikasta tilikaudesta ja toimialasta. Näiden tietojen tulisi ilmetä joko yhtiön kotivaltion viranomaisen antamasta rekisteriotteesta tai muusta virallisesta dokumentista, esimerkiksi yhtiöjärjestyksestä tai vuosikertomuksesta. Perustamisilmoituksen on velvollinen allekirjoittamaan yhtiön nimen kirjoittamiseen oikeutettu henkilö tai hänen valtuuttamansa. Selvitys nimenkirjoitusoikeudesta sekä mahdollinen valtakirja on liitettävä perustamisilmoitukseen.
Vapaaehtoisesti liiketoiminnastaan ALV-rekisteriin hakeutuvan yrityksen on liitettävä hakemukseensa edustajalle annettu asianmukaisesti allekirjoitettu valtakirja. Mikäli edustaja ei allekirjoita perustamisilmoitusta, hakemukseen on liitettävä myös edustajan nimenkirjoittajien allekirjoittama kirjallinen suostumus toimia edustajana.
Rekisteröintiprosessiin kuuluu yhtiön verotuksellisen aseman tutkiminen. Verottaja selvittää siten aina vähintään alustavasti, onko yrityksellä Suomessa kiinteää toimipaikkaa ja täyttyvätkö rekisteröitymisen edellytykset. Tämän vuoksi perustamisilmoitukseen tulisi liittää mahdollisimman kattava kuvaus yrityksen toiminnan luonteesta Suomessa.
ALV-rekisteröintiprosessiin on varattava aikaa, sillä prosessi voi viedä muutaman viikon siitä, kun kaikki tarvittava tieto on toimitettu veroviranomaiselle. Yrityksen y-tunnus annetaan tosin jo parissa päivässä perustamisilmoituksen saapumisesta viranomaiselle.
ALV-velvollisuuden ohella yrityksen on huomattava selvittää myös muun muassa kirjanpito- ja työnantajavelvoitteet, yhtiöverotuksellinen asema, velvollisuus ilmoittautua kaupparekisteriin sekä mahdollinen lupien tarve. Vienti- tai tuontitoimintaa harjoittavan on annettava säännöllisesti ilmoituksia myös tulliviranomaisille.
Mikäli toiminnan luonne muuttuu ajan kuluessa, velvoitteiden sisältöä on todennäköisesti tarpeen tarkastella muuttuneiden olosuhteiden valossa. Tällöin on huomattava informoida myös veroviranomaisia tapahtuneista muutoksista, koska niillä saattaa olla vaikutusta verokohteluun.