Ulkomaisen yhtiön sivuliike Suomessa

Sivuliikkeellä tarkoitetaan ulkomaisen yhteisön yksikköä, joka harjoittaa Suomessa jatkuvaa liiketoimintaa kiinteästä toimipaikasta käsin. Periaatteessa yhtiöllä voi olla myös toimintaa Suomessa ilman, että tänne on rekisteröity tytäryhtiötä tai sivuliikettä.

Vaikka yhtiölle ei muodostu velvollisuutta rekisteröityä kaupparekisteriin, joudutaan tapauskohtaisesti arvioimaan, tuleeko yhtiön rekisteröityä tulo- tai arvonlisäverovelvolliseksi Suomeen.

Jos yhtiölle muodostuu kiinteä toimipaikka Suomeen, se ei poista yhtiön kirjanpito- ja verovelvollisuutta Suomeen, vaikka sivuliikettä ei olisi rekisteröitykään. Tällöin on selkeämpää, että ulkomainen yhtiö rekisteröi vähintään sivuliikkeen Suomeen.

Sivuliike yhtiöoikeudellisesti

Suomen yhteisölainsäädäntöön ei sisälly varsinaisia määräyksiä sivuliikkeestä. Sivuliike ei ole sikäli itsenäinen juridinen yksikkö, että se on osa pääyritystä. Esimerkiksi jos ruotsalaisella yhtiöllä on sivuliike Suomessa, suomalainen sivuliike on osa ruotsalaista yritystä.

Sivuliikkeeseen sovelletaan pääyrityksen sijaintivaltion lainsäädäntöä. Sovellettavaksi tulee myös Suomen lainsäädäntö soveltuvin osin. Osittain voi sovellettavaksi tulla molempien maiden lainsäädäntö muun muassa kirjanpidon ja verotuksen osalta. Sivuliikkeen päivittäisen toiminnan kannalta ei ole suurta merkitystä, minkä maan lainsäädäntöä sivuliikkeeseen sovelletaan. EU:n alueella lainsäädäntö on pääsääntöisesti yhteneväinen.

Pääyrityksen sijaintivaltion lainsäädännöllä on merkitystä erityisesti päätöksentekoasioissa. Tämäkään ei käytännössä muodosta ongelmaa, koska sivuliikkeestä kaupparekisteriin merkitään nimenkirjoittajat. Ulkopuolinen taho voi tarkastaa kaupparekisteristä, kenellä on oikeus sivuliikkeen nimissä allekirjoittaa sopimuksia ja vastaavia asiakirjoja.

Sivuliike on rekisteröitävä kaupparekisteriin, ja tämä tulisi tehdä jo ennen toiminnan aloittamista Suomessa. Sivuliikkeen osalta kaupparekisteriin on merkittävä seuraavat tiedot:
• sivuliikkeen postiosoite
• sivuliikkeen toiminnan laatu
• rekisteri, johon pääyritys on kotimaassaan rekisteröity
• pääyrityksen toiminimi ja oikeudellinen muoto sekä sivuliikkeen toiminimi
• sivuliikkeen toiminimen kirjoittajien henkilötiedot sekä tiedot siitä, miten toiminimi kirjoitetaan
• pääyrityksen lakisääteisenä toimielimenä tai tällaisen elimen jäsenenä edustamiseen kelpoiset henkilöt
• sivuliikkeen edustaja henkilötietoineen
• mikäli pääyritys on Euroopan talousalueen ulkopuolella, sivuliikkeen on ilmoitettava myös valtio, jonka lainsäädännön alainen pääyritys on sekä pääyrityksen kotipaikka, keskushallinto tai päätoimipaikka.

Sivuliikkeestä on ilmoitettava näin ollen kaupparekisteriin tytäryhtiötä vastaavat tiedot. Muutokset tiedoissa on ilmoitettava välittömästi kaupparekisteriin. Tämän on olennaista sikäli, että muutoin Suomessa ei ole tietoa pääyrityksen toimielimissä tapahtuneista muutoksista.

Kaupparekisteri-ilmoitukseen on liitettävä:
• selvitys sivuliikkeen perustamisesta
• selvitys sivuliikkeen edustajan asettamisesta
• selvitys pääyrityksen lakisääteisenä toimielimenä tai tällaisen elimen jäsenenä edustamiseen kelpoisista henkilöistä
• pääyrityksen kaupparekisteriote
• suomen- tai ruotsinkielinen jäljennös tai käännös pääyrityksen perustamiskirjasta, yhtiöjärjestyksestä, säännöistä tai vastaavista asiakirjoista
• selvitys henkilön olemassaolosta, jollei henkilöllä ole suomalaista henkilötunnusta.

Sivuliikkeen perustamista hankaloittaa, että se on osa ulkomaista yritystä ja siihen sovelletaan kyseisen maan lainsäädäntöä. Tällöin sivuliikkeen perustamista varten tarvitaan pääyritystä koskevia dokumentteja, jotka ovat yleensä kyseisen maan kielellä. Näistä asiakirjoista tulee liittää kaupparekisteri-ilmoitukseen myös suomen- tai ruotsinkieliset käännökset. Erityisen tärkeitä ovat pääyrityksen kaupparekisteriote ja yhtiöjärjestys, koska näistä käyvät ilmi päätöksenteko-oikeudet pääyrityksessä; millä taholla on oikeus päättää sivuliikkeen perustamisesta.

Sivuliikkeen perustamisasiakirja on yleensä pääyrityksen hallituksen kokouspöytäkirja. Pöytäkirjassa tulisi olla mainittuna päätös sivuliikkeen perustamisesta, edustajan valitsemisesta sekä päätös sivuliikkeen toiminimenkirjoitusoikeuksista.

Edellä todetun mukaisesti sivuliikkeen perustaminen on selvästi hankalampaa kuin tytäryhtiön. Paperisota vaatii yleensä enemmän aikaa. Kaikkien vaadittavien dokumenttien hankkiminen ja kääntäminen on työlästä ja usein myös kallista.

Sivuliikkeen haittapuolena ovat myös vastuukysymykset. Toimittaessa tytäryhtiön kautta, tytäryhtiön vastuut jäävät tytäryhtiön kannettaviksi, ellei emoyhtiö ole sitoutunut erikseen tytäryhtiöiden vastuisiin, esimerkiksi takausten kautta. Sivuliikkeen ollessa osa pääyritystä sivuliikkeen vastuut koskevat myös pääyritystä. Mikäli sivuliike tuomitaan merkittäviin vahingonkorvauksiin, voivat nämä ääritapauksessa kaataa pääyrityksen.

Sivuliikkeen etuna yhtiöoikeudellisesti on, että osakeyhtiön kaltaista oman pääoman pysyvyyden vaatimusta ei ole. Sivuliikkeen oma pääoma muodostuu käytännössä kertyneistä voittovaroista (tai tappioista). Oman pääoman pysyvyyttä arvostellaan pääyrityksestä käsin ja siihen sovellettavan lainsäädännön mukaisesti.

Sivuliikkeen kirjanpito

Sivuliike on kirjanpitovelvollinen Kirjanpitolain 1. luvun 1 § perusteella. Kyseisen lain kohdan mukaisesti kaikki, jotka harjoittavat liike- tai ammattitoimintaa, ovat tästä toiminnastaan kirjanpitovelvollisia. Sivuliikkeen kirjanpito tulee tehdä kahdenkertaisena, koska yhdenkertaista kirjanpitoa saavat pitää vain ammattitoimintaa harjoittavat. Jos ulkomaisen yksikön toiminta on niin laajamittaista, että se perustaa sivuliikkeen Suomeen, se ei käytännössä voi enää olla ammattitoimintaa.

Sivuliikkeen kirjanpitoa pidetään vastaavalla tavalla kuin muidenkin yritysten kirjanpitoa. Eroavaisuudet johtuvat pääyrityksen kanssa tehdyistä liiketoimista sekä oman pääoman esittämisestä. Käytännössä pääyrityksen kanssa tehdyt liiketoimet ovat pääyrityksen sisäisiä tapahtumia, eivätkä näy millään tavoin pääyrityksen ostoina tai myynteinä. Sivuliikkeen tulee kuitenkin laatia oma kirjanpitonsa siten, että sen tulos saadaan luotettavasti selvitettyä myös verotuksen näkökulmasta.

Sivuliikkeen kannalta kaikki tavaravirrat pääyrityksen kanssa ovat joko ostoja tai myyntejä. Näistä tavarasiirroista tulee laatia pääyrityksen sisäiset osto- ja myyntilaskut, jotka kirjataan sivuliikkeen ja pääyrityksen kirjanpitoon. Myös muista mahdollisista veloituksista (palvelut, korot jne.) tulee laatia vastaavat tositteet, joiden perusteella ne sisällytetään sivuliikkeen kirjanpitoon. Kirjausten vastatileinä käytetään saamis- ja velkatilejä, vaikka ne eivät pääyrityksen kannalta olekaan asiallisesti saamista tai velkaa.

Mahdolliset siirrot sivuliikkeen pankkitililtä pääyrityksen pankkitilille tulee käsitellä velan maksuna tai saamisena pääyritykseltä. Vastaavasti tulee käsitellä myös pääyrityksen siirrot sivuliikkeen pankkitileille. Pääyrityksen kannalta ne ovat pelkästään siirtoja yrityksen pankkitililtä toiselle, koska sivuliike on osa pääyritystä. Kirjanpitojen erillisyydestä johtuen nämä siirrot joudutaan kuitenkin käsittelemään saamis- ja velkatilien kautta.

Pääyrityksen liiketoimet ja mahdolliset saamis-/velkasaldot eliminoidaan pääyrityksen kirjanpidossa konsernitilinpäätöksen tavoin. Pääyrityksen lainsäädännöstä riippuu, miten sivuliikkeen kirjanpidon yhdistäminen pääyrityksen kirjanpitoon tehdään. Yhdistäminen voidaan tehdä joko tilikausi- tai kuukausikohtaisesti siten, että sivuliikkeen kirjanpidon saldot yhdistellään pääyrityksen kirjanpitoon ja keskinäiset tapahtumat eliminoidaan. Vaihtoehtoisesti sivuliikkeen liiketapahtumat voidaan kirjata pääyrityksen kirjanpitoon tapahtumakohtaisesti ja eliminoida suoraan.

Sivuliike ei voi suorittaa itsenäisesti voitonjakoa, koska se on osa pääyritystä. Kertyneistä voittovaroista ei ole tarpeen tehdä osingonjakoa vastaavaa päätöstä tai kirjausta, koska kertyneet voittovarat ovat osa pääyrityksen voittovaroja ja ne ovat pääyrityksen voitonjakopäätösten ja säännösten alaisia. Pääyrityksen voitonjakopäätökset tehdään ja kirjataan pääyrityksen tasolla, eikä niistä tehdä kirjauksia sivuliikkeen kirjanpitoon, vaikka voitonjaon kohteena olisivatkin sivuliikkeen voittovarat.

Sivuliike laatii tilinpäätöksensä itsenäisen yrityksen tavoin. Tuloslaskelman ja taseen erät ovat normaalit tuloslaskelma- ja tasekaavojen mukaiset. Erona on oman pääoman esittäminen. Lisäksi sivuliikkeen saamiset ja velat pääyrityksen kanssa olisi syytä esittää erikseen joko taseessa tai liitetiedoissa.

Sivuliikkeen oma pääoma muodostuu käytännössä kertyneistä voitoista tai tappioista. Voittovaroihin sisältyvät yleensä sivuliikkeen kertyneet tulokset koko toiminta-ajalta, koska sivuliike ei suorita voitonjakoa. Mikäli sivuliikkeen toiminta on tappiollista, on sivuliikkeen oma pääoma negatiivinen. Tällöin sivuliike on yleensä velkaantunut pääyritykseen päin ja taseeseen sisältyy velkaa pääyritykselle.

Sivuliikkeen verotus

Sivuliikettä käsitellään Suomessa itsenäisenä verovelvollisena. Sille vahvistetaan verotettava tulos sivuliikkeen tilinpäätöksen perusteella ja sitä verotetaan normaalisti 26 % verokannan mukaisesti. Mikäli sivuliikkeen tulos on tappiollinen, sille vahvistetaan verotuksessa tappio.

Yleensä pääyritys on verovelvollinen sijaintimaahansa myös sivuliikkeen tuloksen osalta. Sivuliikkeen tuloksen kaksinkertaista verotusta eliminoidaan joko verosopimusten säännöksillä tai kansallisella lainsäädännöllä. Yleensä sivuliikkeen maksamat verot Suomeen hyvitetään pääyrityksen sijaintimaassa siten, että sivuliikkeen tulos ei tule verotetuksi kahteen kertaan. Hyvitys on pääsääntöisesti suhteellista siten, että erot sijaintimaiden verokannoissa otetaan huomioon. Yleensä sijaintimaiden verokannoista suurempi jää voimaan.

Jos pääyrityksen sijaintimaan tuloverokanta on suurempi kuin Suomen, hyvitetään yleensä Suomen vero kokonaisuudessaan, ja lisäksi pääyritys joutuu maksamaan sivuliikkeen tulosta lisäveroa. Sivuliikkeen tulosta maksetaan tällöin veroa pääyrityksen verokannan mukaisesti.

Esimerkki: Sivuliikkeen tulos on 100 ja pääyrityksen tuloverokanta on 29 %.

Sivuliike maksaa tulostaan veroa Suomeen 26. Pääyritys maksaa sivuliikkeen tulosta veroa 29 rahaa, mutta siitä hyvitetään sivuliikkeen Suomeen maksama vero 26 rahaa. Pääyritys maksaa lisäveroa 3 rahaa.

Mikäli pääyrityksen tuloverokanta on alhaisempi kuin Suomen, pääyritys ei maksa veroa kotimaahansa, mutta ei myöskään saa palautusta Suomeen maksetuista veroista. Sivuliikkeen tuloksen osalta lopulliseksi veroksi jää Suomeen maksettu vero.

Verokantojen eron lisäksi merkitystä voi olla myös sillä, mitkä tulot ovat veronalaisia ja mitkä kulut vähennyskelpoisia Suomessa ja toisaalta pääyrityksen sijaintimaassa. Erot näiden erien suhteen tulee ottaa huomioon pääyrityksen verotuksessa.
Pääyrityksen ja sivuliikkeen välillä olevien hinnoitteluperusteiden tulee olla sellaisia, että ne kestävät päivänvalon myös verotuksen näkökulmasta. Tämä koskee sekä tavaravirtoja että palveluiden myyntiä ja mahdollisia korkoveloituksia.

Jos sivuliikkeen tuotot vastaavasti muodostuvat osuudesta pääyrityksen tekemistä kaupoista Suomeen, tulee tuottojen muodostuminen pystyä perustelemaan verottajalle. Pääyrityksen kannalta houkuttelevaa saattaisi olla pyrkiä siirtämään yrityksen tulosta pois sivuliikkeeltä, jos se on sille verotuksellisesti edullista. Nämä yritykset jäävät kuitenkin yleensä lyhytaikaisiksi. Sivuliike on arvonlisäverovelvollinen toiminnastaan Suomessa vastaavilla periaatteilla kuin muutkin yritykset.