CTA Paikka

Elinkeinoverolaki saavutti 40 vuoden iän

Elinkeinoverolaki (EVL) tuli voimaan vuoden 1969 alusta ja sitä on siis sovellettu nyt 40 vuoden ajan. Koska verolait eivät yleensä muodostu kovin pitkäikäisiksi, tämä kunnioitettava ikä ansaitsee lyhyen kirjoituksen, jossa tarkastellaan sekä mennyttä että tulevaa aikaa.
19.5.2009

Edward Andersson professori emeritus

Ensimmäiset pari vuosikymmentä EVL sai jäädä lähes muuttamatta. Sen sijaan Suomen liityttyä Euroopan Unioniin muutoksia on tullut paljon, johtuen lähinnä EU:n direktiiveistä sekä kirjanpitonormistojen muuttumisesta. Myös kansainvälinen verokilpailu on aiheut­tanut merkittävän poikkeamisen EVL:n peruslinjasta, jonka mukaan kaikki realisoitu tulo ja arvonnousu ovat veronalaisia. EVL 6b § on säännös, joka vapauttaa osakeyhtiöiden eräät osake­myyntivoitot veronalaisuudesta ja toisaalta kieltää vastaavien osakeluovutustappioiden vähentämisen. Tällaista sääntelyä emme olisi voineet ajatella siinä toimikunnassa, joka vuosina l965–66 valmisteli EVL:ia.

Moni ei enää muistane, millaisia olivat elinkeinotulon verotusta koskevat säännökset ennen EVL:ia. Menemättä yksityiskohtiin voidaan sanoa, että ne olivat sekä niukkoja että erittäin alkeellisia. Silloisessa TOL:ssa oli vain muutama säännös, joka koski nimenomaan liiketulon verotusta. Käyttö­omaisuuden poistosäännökset olivat asetuksessa ja käytännössä erittäin tärkeä varaston aliarvostusoikeus perustui vain VvM:n päätökseen. Ongelmallista oli sekin, että kirjan­pitolakimme oli varsin vanhentunut.

Kun uutta elinkeinoverolakia alettiin valmistella, sitä ei voitu perustaa silloiseen kirjanpitolakiin, vaan se oli rakennettava silloin vallitsevan kotimaisen kirjanpitoteorian pohjalle. Tämä oli Martti Saarion kehittämä meno–tulo-teoria. EVL kulki täten kirjanpitolain uudistamisen edellä, sillä vasta 1973 säädettiin samalle pohjalle uusi kirjanpitolaki. Näin EVL:n säännökset saivat melkoisen yliotteen suhteessa kirjan­pitolakiin ja verotus määräsi noihin aikoihin tilinpäätöksen sisällön. Mielenkiintoista on, että sekä EVL että KiPL:n valmistelua johti Olli Ikkala, joka 1966 oli siirtynyt vero-oikeuden professorista VvM:n vero-osaston ylijohtajaksi.

Yhteys kirjanpitoon

Valmistuessaan EVL oli epäilemättä moderni laki. Se oli myös, verrattuna ulkomaisiin yritysten tuloverotusta koskeviin lakeihin, sangen systemaattinen ja yksinkertainen. Yksinkertaisuus liittyi luonnollisesti siihen, että myös Suomen yritystoiminta oli vielä 1960- ja 1970-luvuilla varsin yksinkertaista. Erityisesti sen kansainvälinen kytkentä oli hyvin vaatimaton, rahoitusjärjestelyt olivat enimmäkseen pelkkää lainarahoitusta ilman ”financial engineeringin” piirteitä ja mittakaava oli yleisesti ottaen pieni. Erilaisia veronkierron estosäännöksiä ei tarvittu, vaan silloinen VerL 56 § hoiti tämän puolen.

Toisin kuin monissa ulkomaisissa elinkeinotuloverolaeissa EVL:ssa ei ole säännöstä, joka yleisesti kytkisi jaksotuksen (hyvään) kirjanpitoon, vaan EVL sisältää periaatteessa täydelliset jaksotusnormit. Esimerkiksi Ruotsissa ja Saksassa hyvän kirjanpitotavan mukainen jaksotus hyväksytään lain mukaan verotuksessa, jollei verolaissa ole asiasta säännöstä. Tosin EVL 54 § säätää sekä tuloutuksen että vähentämisen edellytykseksi hyvin monessa tapauksessa, että kirjanpidossa on tehty sama tai vähintään sama jaksotus.

Tämä kysymys verotuksen ja kirjanpidon välisestä suhteesta on niitä, joissa lakiin nyt kaivataan muutoksia. Seppo Penttilä on erinomaisesti selvittänyt tätä problematiikkaa Verotus-lehdessä 2/2009, johon kirjoitukseen viittaan. Jos yksinkertaistaa ongelman vahvasti, voisi sanoa, että viime syksyn EVL-muutokset (1077/08) jopa tiukensivat verotuksen kytkennät kirjanpitoon, kun kehitys muualla on päinvastainen. EVL 54 §:n ja KonsAvL 5 §:n kytkennät vaikeuttavat varsinkin IFRS-tilinpäätöksen tekemistä tai tekevät sen hyvin epäedulliseksi. Sinänsä aiheellinen tavoite estää realisoitumattoman voiton käyttö osingonjakoon on vielä ratkaisematta.

Suomi ja Ruotsi ovat tähän asti aina perustaneet elinkeino­tulon verotuksen verolain ja kirjanpidon kiinteään yhtey­teen. Mutta kun Suomi nyt näyttää jopa vahvistavan tätä kytkentää, Ruotsissa on viime syksynä julkaistu mahtava mietintö SOU 2008:80, jossa esitetään luopumista kirjanpidon ja verotuksen kytkennästä. Tietenkin verotus perustuisi edelleen kirjan­pitoon, mutta lakiin otettaisiin täydelliset jaksotussäännökset, niin kuin meillä jo on. Pk-yrityksille annettaisiin Ruotsissa helpotuksia siten, ettei uudistus juuri koskisi niitä.

Suuryrityksiä varten, joille IFRS-tilinpäätös on käytännön realiteetti, Ruotsissa ehdotetaan mielenkiintoista ratkaisua sen turvaamiseksi, että osinkona voidaan jakaa vain verotettua tuloa. Jos nimittäin osakeyhtiö tietyn laskukaavan mukaan olisi jakamassa verottamatonta voittoa, tämä voitto olisi samalla luettava yhtiön tuloksi. Suomessa on pohdittu samanlaista ratkaisua (ks.VM 2006:4 s. 38 ss), mutta pelätty sen olevan EY-oikeuden vastainen. Sittemmin EY-tuomioistuimesta on tullut uusi ratkaisu (C- 284/06, Burda), jonka arvioidaan osoittavan, että tämä Ruotsissa nyt esitetty ratkaisulinja on mahdollinen. Se saattaisi olla hyvä ratkaisu myös Suomessa, jossa tämä ongelma on edelleen ratkaisematta. Suomessahan on kaavailtu OYL:n muuttamista siten, että se kieltäisi verottamattoman voiton jakamisen. Tällainen ratkaisu katsottiin Ruotsissa liian pitkälle meneväksi ja Suomessakin näyttää olevan vastarintaa tällaiselle ratkaisulle, joka ei siksi ole edistynyt.

EVL:n tulevaisuus

Mikä on elinkeinoverolain tulevaisuus? Jotkut ovat sitä mieltä, että laki on aikansa elänyt ja se olisi korvattava täysin uudella lailla. Epäilemättä lakiin tulleet lukuisat muutokset ovat tehneet siitä vähemmän selkeän; a-, b- ja peräti h-pykäliä (52h §) on kokonaista 25 kappaletta. Jos uudistus tähtäisi lähinnä pykälänumeroinnin uudistamiseen, se olisi kuitenkin turha. EVL:n perusrakenne ja keskeiset lähtökohdat ovat mielestäni edelleen täysin asianmukaiset.

Suurin uudistustarve liittyy kysymykseen verotuksen suhteesta kirjanpitoon. Se vaatii uusia, ehkä radikaalejakin kannanottoja, muttei ehkä suuria lakiteknisiä muutoksia. Sinänsä elinkeinotulon verotus perustuu aina kirjanpitoon. Mutta kirjanpitonormit kehittyvät nykyisin kansainvälisellä tasolla niin nopeasti, että verolaki ei voi pysyä perässä, vaan syntyy viivettä, kun IFRS-normit on sisällytettävä Suomen vero­lakiin. Lainsäätäjän kädet ovat sitä paitsi kovin sidotut.

IFRS-säännöstö on nykyisin pakollinen EU:n tasoilla noteerattujen yhtiöiden konsernitilinpäätöksissä. Tämä voi estää suomalaisia suuryrityksiä hyödyntämästä esimerkiksi oman verolakimme suomia poistoihin ja konserniavustuksiin liittyviä mahdollisuuksia. IFRS myös vaatii tai sallii realisoitumattoman arvonnousun tulouttamisen, mihin ei voi olla syytä mennä verotuksessa; tämä asia hoidettiin meillä kuntoon viime syksyn EVL-muutoksilla. Edelleen on kuitenkin ratkaisematta, miten voidaan huolehtia siitä, ettei IFRS:n mukaan tuloutettua realisoimatonta arvonnousua jaeta osakkaille. Ruotsin ratkaisumallista on tältä osin edellä jo ollut puhe. Valtiolle on tietenkin perusteltua varmistaa, että osinkoa voidaan jakaa vain verotetusta tulosta, paitsi jos tulo on nimenomaan säädetty verovapaaksi (EVL 6b §). Yhteisöjen tulolähdesäännöksiä olisi myös syytä samalla uudistaa Ruotsin mallin mukaan siten, että elinkeinotoimintaa harjoittavalla yhteisöllä olisi vain yksi tulo­lähde. Konserniavustussäännökset eivät ole EVL:ssa, mutta ne kuuluvat keskeiseen elinkeinoverolainsäädäntöön ja ovat selvästi uudistamisen tarpeessa.

YleisetUusimmat Artikkelit
Katso kaikki