CTA Paikka

Vapaaehtoiset eläkevakuutukset – verotuskohtelu vaihtelee

Työnantajan maksamien vapaaehtoisten yksilöllisten eläkevakuutuksien verotuskohtelu työntekijän verotuksessa on eroja.
22.10.2015

Jaakko Ossa, finanssioikeuden professori, Turun yliopisto

 TVL 68 §:ssä säädetään työnantajan maksamien vakuutusmaksujen verokohtelusta työntekijän verotuksessa. Pääsäännön mukaan työnantajan maksamat vapaaehtoisen yksilöllisen eläkevakuutuksen maksut ovat vakuutetun veronalaista ansiotuloa. TVL 68.2 §:ssä täsmennetään kuitenkin pääsääntöä. Sen mukaan vakuutusmaksut katsotaan vakuutetun veronalaiseksi ansiotuloksi kuitenkin vain siltä osin kuin niiden yhteismäärä verovuonna ylittää 8 500 euroa. 

Säännöksemme ovat siinä mielessä erikoiset, että yli 8 500 euron maksujen perusteella aikanaan maksettavat eläkesuoritukset verotetaan kokonaisuudessaan ansiotulona. Mielestäni ei ole perusteltua, että verotus on tältä osin kaksinkertainen.

Mikäli työnantaja ottaa työntekijälleen yksilöllisen vapaaehtoisen eläkevakuutuksen, työntekijälle vähennyskelpoinen enimmäismäärä oman vapaaehtoisen eläkevakuutuksen osalta on 2 500 euroa, kun se muutoin on 5 000 euroa (TVL 54d.1 §). 

Sekä työnantajan vakuutusmaksun vähennyskelpoisuuden (EVL 8 §) että TVL 68.2 §:n soveltuvuuden kannalta on keskeistä se, että eläkevakuutus otetaan ja vakuutusmaksu maksetaan työsuhteen perusteella. Sillä, missä vaiheessa työsuhdetta eläkevakuutus otetaan tai eläke­vakuutusmaksu maksetaan, ei ole merkitystä. Ainoastaan sillä on merkitystä, että vakuutus on otettu ja vakuutusmaksuvelvoite on syntynyt työsuhteen perusteella.

 

Palkka vai vakuutus?

1980- ja 1990-luvuilla syntyneen oikeuskäytännön mukaan jos eläkevakuutuksen ottamisella korvataan palkanmaksua, eläkevakuutusmaksut ovat palkkaa koko määrältään. Kyse on tällöin oikeudellisesti arvioituna siitä, että työntekijä on luopunut eläke-edun saamiseksi olemassa olevista veronalaisista palkkaeduista.

Tulkintaongelmia on syntynyt muun muassa tilanteissa, jossa työntekijällä on ollut valinnanmahdollisuus uudelleensijoittumisvalmennuksen ja eläkevakuutuksen välillä. Jos työntekijä on päätynyt eläkevakuutusvaihtoehtoon, on Verohallinto toisinaan katsonut, että työnantajan maksamat eläkevakuutusmaksut ovat olleet korvausta työsuhteen päättymisestä ja tällä perusteella työntekijän veronalaista ansiotuloa.

On huomattava, että työnantajan irtisanotulle tai irtisanomisuhan alla olevalle työntekijälle järjestämästä uudelleen­sijoittumisvalmennuksesta ei synny työntekijälle verotettavaa etua (Verohallinnon ohje Dnro 426/31/2008). Verohallinnon ohjeen mukaan verovapauden edellytyksenä on, että valmennuksesta sovitaan työsuhteen vielä kestäessä.

Ensinnäkin tältä osin on todettava, että vaikka eläkevakuutusmaksu on maksettu työsuhteen päättymisen perusteella, ei se merkitse automaattisesti sitä, etteikö eläkevakuutus­maksua olisi maksettu työsuhteen perusteella. Toiseksi, koska uudelleensijoittumisvalmennuksesta ei synny työntekijälle verotettavaa etua, työntekijä ei tällöin myöskään ole voinut luopua veronalaisesta palkkaedusta. Mielipiteeni onkin, että mikäli työntekijä valitsee yksilöllisen eläkevakuutuksen uudelleensijoittumisvalmennuksen sijasta, tämän ei automaattisesti pitäisi merkitä sitä, että vakuutusmaksu katsottaisiin työntekijän veronalaiseksi tuloksi.

 

Eläkeiän verotuksellinen merkitys

Yksilöllinen eläkevakuutus

Työnantajan työntekijälleen ottaman vakuutuksen maksujen verokohtelu TVL 68 §:ssä on kytketty TVL 54 d §:ssä säädettyyn ikään. Näin ollen jos työnantaja maksaa sellaisen vakuutuksen maksuja, jossa vakuutussopimuksen mukaan eläkettä voidaan alkaa maksaa ennen 68 ikävuotta, maksut ovat työntekijän verotettavaa tuloa jo maksuhetkellä. Säännös ei kuitenkaan koske niitä työnantajan ottamia vakuutuksia, jotka on otettu ennen vuotta 2013. 

Edellä mainitusta 68 vuoden ikärajasta johtuen työn­tekijät eivät ole enää samassa määrin kuin aikaisemmin pitäneet työnantajan ottamaa yksilöllistä eläkevakuutusta tarkoituksenmukaisena palkitsemiskeinona. Ikärajan nosto on pienentänyt tältä osin yksilöllisen eläkevakuutuksen markkinoita, tosin ei niin paljon kuin itse otettujen yksilöllisten eläke­vakuutusten markkinoita.

 

Kollektiivinen eläkevakuutus

Kollektiivisella eläkevakuutuksella on mahdollista saavuttaa nopeammassa tahdissa parempaa eläketurvaa kuin yksilöllisellä eläkevakuutuksella. Alinta ikärajaa ei ole määritelty laissa, mutta käytännössä alin ikäraja on 55 vuotta. Aikataulun nopeuteen vaikuttaa se, että työnantajan maksamalla vakuutusmaksulla ei ole yksilöllisen vapaaehtoisen eläkevakuutuksen kaltaista 8 500 euron vuotuista ylärajaa. 

Kollektiivisten eläkevakuutusten osalta mielenkiintoisimmat ja samalla vaikeimmat tulkintatilanteet liittyvät siihen, millaista vakuutettavaa ryhmää pidetään verotuksessa hyväksyttävänä.

TVL 96 a § 1 momentin mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää puhtaasta ansiotulostaan eläkesäätiössä, eläkekassassa tai vakuutusyhtiössä järjestetystä lisäeläke­turvasta suorittamiansa maksuja 5 prosenttia eläketurvan järjestäneen työnantajan verovelvolliselle maksaman palkan määrästä, kuitenkin enintään 5 000 euroa vuodessa. Vuoden 2013 alusta lukien ikäraja on TEL:n mukainen lykättyyn vanhuuseläkkeeseen oikeuttava ikä eli 68 vuotta. 

 

Eläketurvan järjestäminen ja kapitalisaatiosopimus

Työnantaja voi maksaa eläkettä myös suoraan kassastaan. Se on yritykselle vähennyskelpoinen meno ja työntekijälle vastaavasti veronalaista ansiotuloa. Tältä osin oikeustila on selkeä. Kassasta maksettavaan eläkkeeseen ei liity euromääräisiä tai ikään liittyviä rajoitteita. Yrityksen kassasta maksamien eläkevakuutusmaksujen vähennyskelpoisuutta rajoittaa käytännössä ainoastaan omistajayrittäjien osalta VML 29 §:n peiteltyä osinkoa koskevat säännökset. 

Yrityksen kassasta maksamien eläkejärjestelyjen määrä on käsitykseni mukaan kasvanut koko ajan sitä mukaan kuin yksilöllisten ja kollektiivisten eläkejärjestelyjen verosäännökset ovat muuttuneet työntekijän kannalta epäedullisempaan suuntaan.

Erityisesti työntekijän kannalta kassasta maksettava järjestely edellyttää vakuusjärjestelyjä, jotta työntekijä varmuudella saa sovitun eläkkeen. Hieman yksinkertaistettuna yksi mahdollisuus saattaisi olla sellainen järjestely, jossa työnantaja tekee omissa nimissään sijoituksen/talletuksen, joka siirretään työntekijälle hänen jäädessään eläkkeelle. Tämä talletus toimisi samalla eläkesitoumuksen vakuutena. Alla olevassa tapauksessa vakuusjärjestely toteutettiin vakuutusyhtiön kanssa tehtävällä kapitalisaatiosopimuksella.

 

KHO 2006 T 667. A:n työnantaja aikoi toteuttaa A:n lisäeläkejärjestelyn vakuutusyhtiön kanssa tehtävällä kapitalisaatiosopimuksella. Työnantaja aikoi maksaa vakuutusyhtiölle joko vakuutusteknisesti lasketun eläkkeen pääoma-arvon kerralla tai tehdä vuosittain maksuja. Työnantaja ei vähentänyt sopimuksen mukaisia maksuja verotuksessaan. Työn­antaja antoi eläkkeen maksamisen vakuudeksi A:lle panttioikeuden kapitalisaatiosopimuksen mukaisiin varoihin. Nämä varat olivat työnantajan omaisuutta ja sen taseessa. A:n jäätyä eläkkeelle vakuutusyhtiö maksaisi työnantajalle pääoman takaisin vuosittain A:n kalenterivuoden eläkettä vastaavan summan. Näillä varoilla työnantaja maksaisi edelleen A:lle kuukausittain eläkettä.

Työnantajan ja vakuutusyhtiön välistä kapitalisaatiosopimusta pidettiin luonteeltaan määräaikaiseen talletukseen verrattavana sopimuksena. Panttaussopimusta, joka solmittiin A:n ja työnantajan välillä, oli pidettävä vakuusjärjestelynä. Panttaussopimuksesta ei katsottu syntyvän A:lle itsenäistä, rahanarvoista etuutta. A:lle ei näissä olosuhteissa katsottu syntyvän etuutta silloin kun työnantaja maksaa kapitalisaatiosopimuksen mukaisia maksuja vakuutusyhtiölle. 

 

Kapitalisaatiosopimusta hyödyntäen toteutetussa eläke­järjestelyssä, jossa kapitalisaatiosopimus on työnantajan omistuksessa, työnantajalle syntyy vähennyskelpoinen eläke­kulu vasta siinä vaiheessa, kun työnantaja maksaa eläkettä työntekijälle.

Kapitalisaatiosopimusten hyödyntäminen osana eläke­järjestelyjä on viime vuosina lisääntynyt.

 

VerotusUusimmat Artikkelit
Katso kaikki
Uusimmat Artikkelit