CTA Paikka

Valta ja vastuu

Ei ole valtaa ilman vastuuta eikä vastuuta voi olla ilman valtaa. Valtaa käytetään mielellään, vastuuta kartetaan. Omista oikeuksista ollaan tarkkoja. Ja muiden velvollisuuksista.
14.5.2013

Kari Lydman KHT, Tilintarkastustoimisto Lydman Oy

Ihmisen perusoikeuksiin kuuluu yhdenvertaisuus, jonka mukaan kenelläkään ei ole ihmisenä valtaa toiseen ihmiseen, hänen ihmisyyteensä. Myös oikeuden­mukaisuus, oikeamielisyys, on lainsäädännön perusta. Liike­toiminnassa ja yleensä työyhteisöissä tämän pitäisi olla toiminnan perusta henkilökohtaisen edun yksipuolisen tavoittelun sijaan.

Asialla pitäisi olla aina enemmän painoarvoa kuin muodolla. Asiain todellisen tilan pitäisi olla ratkaisevampaa kuin sen, miltä asiat muodollisesti näyttävät. Joskus taas ei riitä, että asiat ovat niin kuin ne ovat, jos ne näyttävät olevan jotenkin muuten. On sinänsä ymmärrettävää, että tuomioistuimet toimivat paljolti muodon perusteella – muoto on helpompi näyttää kuin asia. Tilanne on optimaalinen, kun asia on niin kuin se näyttää olevan. Asian ja muodon välistä ristiriitaa tulee välttää kaikin keinoin.

Moraalia on kuvattu etiikan käytännön tasoksi. On turha puhua arvoista yms., jos niitä ei näe käytännöissä. Tämä voi olla monen konsernin, yrityksen, yhdistyksen ja säätiön ongelma. Koska organisaatioilla ei ole koskaan mitään ongelmia, ongelma on niissä toimivien ihmisten tai niiden sidosryhmiin kuuluvien ihmisten ongelma. Sama koskee julkituotuja visioita ja missioita, jotka ovat herkästi pelkkää sanahelinää, ellei aivan ylin johto näytä teoillaan esimerkkiä. Nykyinen paavi on ehkä oivaltanut asian merkityksen ja yrittää siksi sitä näyttää.

Kun toimitaan oikeushenkilönä, takana on aina lopulta luonnollinen henkilö eli ihminen. Vastaavasti toiminnan kohteena on lopulta aina ihminen. Asiat eivät koskaan riitele keskenään. Jos eettinen pohja on epäselvä ja moraali horjuva, herkästi tai aina omalta kannalta sopivinta suosiva, niin luottamusta on vaikea ansaita ja säilyttää.

Vastuun ottamisen pelko on ylikorostunut. Katso tilintarkastus-, kirjanpito-, asianajo- ja konsulttitoimistojen sekä pankkien toimeksiantosopimuksia ja muistioita, vahvistuksian ym: kukaan ei vastaa mistään.

Osakeyhtiölainsäädännön peruspilari on osakkeenomistajien yhdenvertaisuus, ei enemmän omistavien yhdenvertaisuus keskenään ja pienosakkeenomistajien yhdenvertaisuus omassa joukossaan vaan enemmistöomistajan ja pienomistajan yhdenvertaisuus omistuksen määrästä riippumatta. Tämä on lain lähtökohta, vaikka suurin osa asioista voidaan laillisesti ratkaista enemmistöpäätöksin. Vähemmistön kaltoin kohtelemisen suojaksi on laissa säädöksiä, joilla on liian harvoin käytännön merkitystä; toisaalta vähemmistön motiivitkin voivat olla kyseenalaisia.

Epäoikeutetun edun hankkiminen yhtiön tai toisen osakkeenomistajan kustannuksella on kielletty sekä enemmistöomistajalta että vähemmistöomistajalta.

 

Osakeyhtiön toimielimistä, kompetenssista ja jääviydestä

Vastuu tilintarkastajan valinnasta on osakkeenomistajilla ja yhdistyksessä sen jäsenillä. Valta valinnasta on usein käytännössä toimivalla johdolla, jonka motiivit asiassa voivat olla joskus epäselvät. Halu päästä vaikuttamaan siihen, kuka tarkastaa valitsijan omia tekosia ja kuinka paljon, on sinänsä ymmärrettävää.

Kuinka paljon tai hyvin tilintarkastaja tarkastaa on pitkässä juoksussa kiinni siitä, paljonko tarkastukselle on syytä uhrata tarkastuskuluja suhteessa työstä saatavaan palkkioon. Tilintarkastusala on kilpailtu ja kilpailuaseman säilyttämisessä tai paremman aseman saavuttamisessa tehdyissä ylilyönneissä on paljon alan omaa syytä. Jos tilintarkastajan valinta perustuu paljon tai lopulta vain hintaan, valitsijan on syytä odottaa vain sitä mitä on tilannut. Tilintarkastaja ei kuitenkaan tingi hyvän tilintarkastustavan noudattamisesta työssään, mutta mitään muuta, oikeaa ja hyödyllistä hän ei varmasti ehdi tehdä, jos palkkio on rajoite.

Tilanne on lähtökohdiltaan samanlainen hallituksen jäsenten palkkioista päätettäessä, jopa hallituksen jäsenen henkilöstä päätettäessä. Hallituksen jäseneltä on oikeus odottaa paljon, jos hän suostuu tehtävään, ja hänelle pitää maksaa riittävä palkkio työstään.

Osakeyhtiöissä osakkeenomistajat käyttävät ylintä päätösvaltaa, yhdistyksissä jäsenet. Säätiöissä ylintä päätösvaltaa käyttää hallitus, mutta vain niissä rajoissa, jotka päämies, säätäjä, on säännöissä sanellut. Nämä ovat kiveen hakatut perusasetelmat, annettuja asioita, jotka eivät muuksi pohdinnoilla muutu.

Osakeyhtiön omistajien tulee kiinnittää erityistä huomiota hallituksen jäsenten valintaan.

Käytännössä omistajat usein valvovat omistuksiaan niin sanottujen mandaattihallituspaikkojen avulla, joka on jossain määrin ymmärrettävää. Osakkeenomistajien yhdenvertaisuudesta ja oikeudenmukaisuudesta lipsuminen ei ole kuitenkaan koskaan hyväksyttävää eikä pelkkä omistaminen tuo kyvykkyyttä toimia yhtiön tai omistajan itsensä kannalta hyödyllisenä hallituksen jäsenenä.

Osakkeenomistajissa on sekä enemmän että vähemmän omistavia, lyhyen tähtäimen voiton tavoittelijoita ja pidemmällä tähtäimellä tasaista tuottoa haluavia. Osakeyhtiön tarkoitus on lain mukaan tuottaa voittoa osakkeenomistajille, ellei yhtiöjärjestyksessä muuta säädetä – eikä yleensä säädetä.

Yhtiön etu, menestys, on pääsääntöisesti kaikkien sen sidosryhmien etu: kun yhtiöllä menee hyvin, hyvin menee myös omistajilla, velkojilla, työntekijöillä, verottajalla, tilintarkastajilla ja yleisellä edulla.

Epäoikeudenmukaisuuden harjoittaminen jotakin sidosryhmää kohtaan lojaaliudesta toista sidosryhmää kohtaan ei ole yhtiön edun mukaista. Siksi henkilö, joka ei ole hyödyllinen suoraan yhtiölle, ei saa hakeutua tai suostua hallituksen jäseneksi eikä toimitusjohtajaksi.

Hallituksen jäsenen on syytä muistaa toimeen ryhtyessään, että hän ei voi delegoida vastuutaan eikä väistää sitä.

On esitetty, että osakeyhtiö hallituksella ei ole lain perusteella vastuuta valvonnasta vaan ainoastaan valvonnan järjestämisestä. Tällainen olisi esimerkki vallasta ilman vastuuta ja muodosta ennen asiaa. Asiallisesti valvonnan järjestäminen sisältää vastuun myös itse valvonnan suorittamisesta.

Valvonta ei ole kuitenkaan hallituksen tärkein tehtävä. Tärkein tehtävä on ylimmän johdon valitseminen ja tukeminen, joista valitseminen on tietysti tärkeämpi tehtävä kuin huonon valinnan tukeminen.

Yhdistyksissä ja säätiöissä hallituksen jäseniä ei aina valita yhdistyksen ja säätiön etua silmällä pitäen, vaan motiivit ovat moninaisia. Hallituksen jäsenellä tulee olla riittävä ymmärrys aatteen lisäksi myös taloudellisista realiteeteista, tietämättömyyteen tai vähäiseen ymmärrykseen hallituksen jäsen ei voi vedota. Säätiöt ovat oma, haastava lukunsa jo sen vuoksi, että niissä hallitukset ovat itseään täydentäviä ellei säätiön säännöistä muuta johdu.

Joskus kuulee kommentteja osakeyhtiön toimivalta johdolta, että yhtiöllä on esimerkiksi jollakin tavalla huonot omistajat, ymmärtämättömät, paikalleen jämähtäneet tai muuta vastaavaa. Tällaisen kommentin ymmärtää vain silloin, kun toimiva johto on itse merkittävä osakkeenomistaja. Omistaja on osakeyhtiössä kuningas.

Osakkeenomistajat käyttävät valtaansa yhtiökokouksissa. Usein hallitus valmistelee yhtiökokousasiat, se on sen tehtäväkin osakeyhtiölain mukaan. Jotta muodollinen jääviys tulisi tässä vältetyksi ja omistajat itse valmistelisivat heille kuuluvat päätökset, voi ajatus omistajien nimitysvaliokunnasta tai vastaavasta elimestä olla perusteltu ainakin hajanaisemmin omistetuissa (pörssi)yhtiöissä. Omistajilla on velvollisuus harjoittaa ohjausta asioissa, jotka kuuluvat heidän päätösvaltaansa. Jos tyytyy vain omistamaan, on myös tyydyttävä siihen mitä sattuu tulemaan.

 

Konsernihallinto

Emoyhtiön hallitus ei voi muodollisesti päättää tytäryhtiön hallitukselle kuuluvista asioista eikä tytäryhtiön yhtiökokoukselle kuuluvista asioista. Klassinen, edelleen silloin tällöin vastaan tuleva esimerkki on tytäryhtiön yhtiökokous, jossa tytäryhtiön hallituksen puheenjohtaja käyttää omistajavaltaa ja vahvistaa itse laatimansa tilinpäätöksen ja myöntää itselleen vastuuvapauden – muoto täyttyy, asia ei välttämättä. Toinen esimerkki vastaavasta tilanteesta on, kun yhtiökokouk­sessa päätösvaltaa käyttää henkilö, joka on päätoimessaan hallituksen jäsenen alainen.

Konsernin tilinpäätösmäärittelyssäkin ratkaisee määräysvalta. Se määrää, jolla on valta ja sen jolla on määräysvalta, tulee laatia konsernitilinpäätös emoyrityksenä. Emoyritys voi olla myös yhdistys tai säätiö.

Valitettavasti lainsäädäntö näyttäisi olevan jossain määrin aseeton tosiasiallisen määräysvallan edessä. Osakassopimukset, kassakaappisopimukset ja muut piilo- tai näennäissopimukset eivät näy tilinpäätöksissä, vaikka niissä voidaan säädellä yksityiskohtaisestikin konsernia koskevista ydinasioista, muun ohessa siitä, kenellä on todellinen valta. Näistä sopimuksista ei tiedä tilintarkastajakaan.

Tietojen antamista tilinpäätöksessä lähipiiriasioista on kyllä pyritty lisäämään, mutta puutteena on se, että vain lähipiiriläinen itse tietää koko lähipiirinsä ja oman halunsa olla asiassa avoin.

Kun puhutaan konsernihallinnosta, on syytä muistaa, että konserni on usein vain emoyrityksen tapa toimia. Yleensä mikään ei estä toimimista yhden organisaation sisällä esimerkiksi erillisinä seuranta-, laskenta- ja tulosyksikköinä. Organisaation hallitus on usein vain päätynyt siihen, että halutaan toimia erillisten yhtiöitten kautta. Alkuperäisen organisaation hallituksen vastuu ja valta eivät ole mitenkään muuttuneet perusasetelmaltaan vaikka hallitusta sitten nimitetään konsernin hallitukseksi.

Konserni ei ole kuitenkaan oikeushenkilö, emo- ja tytäryritykset sen sijaan ovat. Jokaisen konserniin kuuluvan yrityksen tulee noudattaa sitä koskevaa lainsäädäntöä ikään kuin se ei toimisi (vain) osana konsernia. Konsernihallinnon kannalta taas tytäryritys on vain osa konsernia eikä itsessään välttämättä kovin tärkeä.

Liiketoimi voi olla konsernin kannalta mielekäs, mutta erillistarkastelussa yksittäisen osakeyhtiön kannalta perusteeton ja sen vuoksi kyseenalainen. Tästä hyvänä esimerkkinä on annettu konserniavustus, jota on erittäin vaikea perustella sekä osakeyhtiö- että kirjanpitolain valossa. Myös siirto­hinnoittelussa konsernin ja yksittäisen yhtiön intressit voivat olla usein lähtökohdiltaan toisistaan poikkeavat. Jokaisen osakeyhtiön tarkoitus on voiton tuottaminen osakkeenomistajilleen, mutta varojen jakaminen osakeyhtiöstä on tarkoin säännelty osakeyhtiölaissa. Yksittäisen osakeyhtiön kannalta mitään konserni-intressiä ei ilman muuta ole.

Asetelma ruokkii epävarmuutta valta- ja vastuusuhteissa konsernin sisällä, ja edellyttää siksi asian erikseen huomioon ottamista konsernin hallitukselta päätöksenteossa ja tilintarkastajalta päätösten lainmukaisuuden tarkastelussa.

Yhdistystoiminnassa jäsenjärjestöjen perustamasta keskusjärjestöstä, jonka tehtävä on palvella jäsenjärjestöjä, tulee helposti ja huomaamatta omasta mielestään kaiken keskus, jota jäsenjärjestöt palvelevat. Yhdistys on aina jäsentensä yhdistys, yhdistys on jäseniä varten eikä päinvastoin.

 

Tilintarkastajan valta

Tilintarkastajalla ei ole mitään valtaa, eikä saakaan olla. Tilintarkastaja on pahasti hakoteillä, jos hän alkaa vallankäyttäjäksi. Tilintarkastajalla on velvollisuuksia ja oikeuksia. Hän on velvollinen tilintarkastamaan yhteisön tai säätiön tilikauden kirjanpidon, tilinpäätöksen, toimintakertomuksen sekä hallinnon.

Konsernissa emoyrityksen tilintarkastaja on velvollinen tilintarkastamaan myös konsernitilinpäätöksen sekä varmistumaan siitä, että konserniin kuuluvien yritysten tilintarkastajat ovat suorittaneet tilintarkastuksen asianmukaisesti. Ehkä tämän varmistumisen vuoksi on säädetty, että tytäryrityksen tilintarkastajaksi on valittava vähintään yksi emoyrityksen tilintarkastaja.

Tilintarkastajan velvollisuus on suorittaa tilintarkastus ammattitaitoisesti, rehellisesti, objektiivisesti ja huolellisesti yleinen etu huomioon ottaen. Tilintarkastaja on velvollinen noudattamaan hyvää tilintarkastustapaa tilintarkastuksen suorittamisessa. Voidakseen noudattaa hyvää tilintarkastustapaa, hallituksen ja toimitusjohtajan taikka vastaavien toimielinten on varattava tilintarkastajalle tilaisuus toimittaa tarkastus siinä laajuudessa kuin tämä katsoo sen tarpeelliseksi sekä annettava sellaista selvitystä ja apua, jota tilintarkastaja pyytää. Tilintarkastajalla on tähän lakisääteinen oikeus.

Konsernissa tytäryrityksen hallituksella ja toimitusjohtajalla tai vastaavalla toimielimellä on sama velvollisuus emoyrityksen tilintarkastajaa kohtaan.

Tilintarkastus ei ole tarkoituksenmukaisuuden vaan lainmukaisuuden tarkastamista, kohtuullista varmistumista siitä, että hallituksen ja toimitusjohtajan laatimat emoyrityksen tilinpäätös ja konsernitilinpäätös eivät anna olennaisesti vääriä tai riittämättömiä tietoja emoyrityksen ja konsernin tilikauden tuloksesta ja taloudellisesta asemasta tilikauden päättyessä.

Hallinnon tilintarkastuksen kohde on määrätty laissa. Tilintarkastajan on huomautettava tilintarkastuskertomuksessa, jos yhteisön tai säätiön hallituksen, hallintoneuvoston tai vastaavan toimielimen jäsen, puheenjohtaja tai vara­puheenjohtaja taikka toimitusjohtaja tai muu vastuuvelvollinen on 1) syyllistynyt tekoon tai laiminlyöntiin, josta saattaa seurata vahingonkorvausvelvollisuus yhteisöä tai säätiötä kohtaan; tai 2) rikkonut yhteisöä tai säätiötä koskevaa lakia taikka yhteisön tai säätiön yhtiöjärjestystä tai sääntöjä. Laki ei tunne mitään erityistä konserniulottuvuutta hallinnon tilintarkastuksessa. Aikaisemmin tilintarkastajan piti lain mukaan tarkastaa konsernitilinpäätös ja muutoinkin konserniin kuuluvien yritysten keskinäisiä suhteita. Nykyäänkin tilintarkastajan on hyvä kiinnittää huomiota näiden suhteiden ja suhteissa tapahtuvien liiketoimien lainmukaisuuteen.

Konserni ei ole oikeushenkilö eikä laki tunne mitään konsernihallintoa. Siksi tilintarkastajan hallinnon tarkastus voi vain keskittyä erikseen jokaiseen konserniyritykseen, ei konserniin kokonaisuutena. Tilintarkastaja ottaa kyllä huomioon, että yksittäinen yritys on (vain) osa suurempaa kokonaisuutta, konsernia, mutta ainoa mahdollinen lähestyminen konsernin tilintarkastuksessa on edellä mainitun lain rikkomisen ja syyllisyyskysymyksen arviointi jokaisessa konserniyrityksessä erikseen.

Kansainvälisissä tilinpäätösstandardeissa ja kansainvälisissä tilintarkastusstandardeissa on kummassakin sama puute – niistä voi olla enemmän haittaa kuin hyötyä.

Tilinpäätösstandardien noudattaminen on tehty äärimmäisen suuritöiseksi ja tiedollisesti haastavaksi. Hallitus ja toimitusjohtaja kantavat vastuun tilinpäätösstandardien noudattamisesta samaan aikaan kun heidän pitäisi keskittyä pääasiaan eli yrityksen liiketoimintaan. Korkeaotsaisimpien mielestä tilintarkastajakaan ei saa auttaa heitä noudattamaan standardeja menettämättä riippumattomuuttaan. Loppu­tuloksena on joka tapauksessa monitulkintainen tilinpäätöstiiliskivi, josta olennaisten asioiden havaitseminen on ainakin piensijoittajalle lähes mahdotonta.

Alun perin tilintarkastusfunktio on luotu osakkeenomistajien välineeksi varmistua siitä, että asiat yrityksessä eivät ole aivan retuperällä. Nykyään osakkeenomistajien sijaan tuntuu tulleen mystinen yleinen etu, joka pyrkii kansainvälisiä tilinpäätös- ja tilintarkastusstandardeja lisäämällä poistamaan tilintarkastajalta mahdollisuuden keskittyä vain sen kohtuulliseen varmistamiseen, että tilinpäätösinformaatiossa keskeiset seikat ovat olennaisesti oikein.

Sekä kansainvälisissä tilinpäätös- että tilintarkastusstandardeissa muoto on syrjäyttänyt asian. Väärinkäyttäytymisiä on esiintynyt ennen niin sanottuja enroneita ja niiden jälkeen, joten lisääntyneellä sääntelyllä on vaikea nähdä olleen olennaista merkitystä esimerkiksi finanssikriisien syntymisen ehkäisemiseen tai yleisen luottamuksen lisääntymiseen markkinoilla.

Ehkä yleisellä edulla ei ole muuta keinoa kuin yrittää lisätä edelleen sääntelyä ja (näennäis)valvontaa, mikä on näköalana kyllä melko lohduton. Yhä useampi ihminen tuntuu olevan korostuneen huolestunut omasta yhdenvertaisuudestaan, omasta tasa-arvoisuudestaan, oikeudenmukaisuudesta itseään kohtaan ja muiden suvaitsevaisuudesta. Maailma olisi aina hetken hieman parempi, jos tätä fokusta muistaisi vaihtaa edes silloin tällöin.

 

 

TalousohjausUusimmat Artikkelit
Katso kaikki