Säätiöitten ja yhdistysten oma pääoma

Oman pääoman taseeseen merkitty kokonaismäärä antaa tietoa yhdistyksen ja säätiön taloudellisesta asemasta tilikauden päättyessä. Kokonaismäärä kertoo taloudellisen aseman vakaudesta eräänä ajankohtana, mutta se ei ole yksiselitteinen mittari viestittämään taloudellisen aseman pysyvyydestä, sen hyvyydestä tai huonoudesta tai rahoitustilanteesta.Koko oman pääoman negatiivisuus (yksinkertaistaen: velkojen taseeseen merkitty arvo on suurempi kuin omaisuuden taseeseen merkitty arvo) ei velvoita yhdistys- tai säätiölain perusteella hallintoelimiä ryhtymään erityisiin toimenpiteisiin oman pääoman vahvistamiseksi saati konkurssioikeudellisiin toimenpiteisiin. Sekä säätiön että yhdistyksen konkurssiin sovelletaan konkurssioikeuden yleisiä säännöksiä, joiden noudattaminen on ensisijaisesti hallituksen vastuulla.Konkurssi voi olla edessä, kun rahat loppuvat, vaikka omaa pääomaa olisikin jäljellä ja toisaalta toiminta voi jatkua, jos rahaa on käytettävissä, vaikka oma pääoma olisikin negatiivinen. Säätiö on kuitenkin lakkautettava, jos säätiön varat ovat loppuneet.PeruspääomaYleensä perus- tai perustamispääomaan kirjataan vain pääomapanostukset säätiön ja yhdistyksen toimintaan perustamisvaiheessa. Peruspääoma on sidottua omaa pääomaa.Koko oman pääoman määrä voi olla alle peruspääoman määrän, laissa tälle ei ole estettä. Säätiö on kuitenkin lakkautettava, jos säätiön varat ovat loppuneet, josta koko oman pääoman negatiivisuus saattaa olla viite.Yhdistystä ei perusteta sen vuoksi tai sillä edellytyksellä, että se saa tietyn (alku)pääoman, eikä sen perustamisen edellytyksenäkään ole tietty pääomapanostus. Yhdistys perustetaan (aatteellisen) tarkoituksen yhteistä toteuttamista varten. Yhdistys saa ensimmäiset ja kaikki varansa lähinnä varsinaisen toiminnan ja sijoitus- ja rahoitustoiminnan sekä varainhankinnan tuottoina. Yhdistyksillä ei siten yleensä esiinny peruspääomaerää taseessaan vaan yhdistys aloittaa toimintansa lahjoitustuotoilla.Säätiön perustaminen edellyttää tiettyä peruspääomaa. Jos joku tahtoo luovuttaa omaisuutta itsenäisen säätiön perustamista varten, tehköön siitä säädekirjan. Säätiön perustamiseen on hankittava lupa. Lupa säätiön perustamiseen voidaan antaa vain, jos säätiölle tulevan omaisuuden arvo on vähintään 25 000 euroa. Säätiöllä on oltava vahvistetut säännöt, ja se on merkittävä erityiseen säätiöistä pidettävään rekisteriin. Säätiön säännöissä on mainittava säätiölle tuleva omaisuus ja sen hoitamistapa.Säätiölle tulevan omaisuuden arvo ja laatu ei lain mukaan saa olla myöskään sellaisessa epäsuhteessa säätiön tarkoitukseen, että säätiön perustamiselle ei ole edellytyksiä. Jos perustamiselle ei ole edellytyksiä, se tarkoittaa että säätiön toiminnalle ei ole omaisuudesta johtuen edellytyksiä. Epäsuhta on olemassa, jos omaisuutta on arvoltaan aivan liian vähän, jotta säätiö voisi toimia, toteuttaa säännöissä määrättyä tarkoitustaan omaisuuden tuotolla. Epäsuhta on myös olemassa, jos omaisuutta ei voi tarvittavissa määrin realisoida tai sen hallussapidon tuotto on liian alhainen. Merkitystä voi olla lisäksi mahdollisilla omaisuuden hoitamiseen liittyvien velvoitteiden raskaudella. Edellä mainitut seikat on otettava huomioon myös omaisuuden taseeseen merkittävää arvoa määritettäessä.Säätiön peruspääoma merkitään taseessa omana eränään omaan pääomaan. Mikäli säädekirjan tekijä haluaa myöhemmin luovuttaa lisää omaisuutta nimenomaan peruspääoman lisäykseksi, ei tälle liene estettä. Siten säätiön peruspääomaa voinee lisätä perustamisen jälkeenkin. Tällaisesta on tehtävä selko taseessa tai sen liitteessä.ArvonkorotusrahastoJos pysyviin vastaaviin kuuluvan maa- tai vesialueen (tai sellaisen arvopaperin, joka ei ole rahoitusväline) todennäköinen luovutushinta on tilinpäätöspäivänä pysyvästi alkuperäistä hankintamenoa olennaisesti suurempi, saadaan taseeseen johdon­mukaisuutta ja erityistä varovaisuutta noudattaen merkitä vielä poistamatta olevan hankintamenon lisäksi enintään todennäköisen luovutushinnan ja poistamatta olevan hankintamenon erotuksen suuruinen arvonkorotus. Arvonkorotusta vastaava määrä on merkittävä omaan pääomaan sisältyvään arvonkorotusrahastoon. Jos arvonkorotus osoittautuu aiheettomaksi, se on peruutettava. Arvonkorotusrahasto on luonteeltaan sidottua omaa pääomaa vaikka siitä muodostuukin tilikauden ylijäämän kautta vapaata omaa pääomaa, kun arvonkorotuksen kohde realisoidaan onnistuneesti.Arvonkorotuksen tekemisen edellytykset ovat tiukat. Korotuksen voi tehdä vain, jos luovutushinnan (eli summan, joka jää luovutuskustannusten ynnä muiden sellaisten jälkeen jäljelle) voidaan todentaa olevan pysyvästi ja olennaisesti hankintamenoa suurempi. Edellisessä tilinpäätöksessä tehdyn arvonkorotuksen perusteet arvioidaan joka tilinpäätöksessä (uudelleen) ja tehtyä arvonkorotusta on peruutettava siltä osin kuin se on aiheeton eli liian suuri. Arvonkorotuksen aiheettomuuden arviointi tehdään arvonkorotuskohteittain, eli toisen arvonkorotuskohteen kirjaamattomalla (lisä)arvonkorotuksella ei voi kuitata toisen arvonkorotuskohteen kirjaamatonta aiheettomuutta, ylisuurta osaa.Arvonkorotusrahastoa voi edellytysten täyttyessä lisätä ja sitä joudutaan vähentämään heti edellytysten puuttuessa. Kirjanpitolainsäädäntö ei salli arvonkorotusrahaston käyttämistä esimerkiksi edellisten tilikausien alijäämän kattamiseen.Käyvän arvon rahastoRahoitusväline voi olla mikä tahansa omaisuuserä missä tahansa taseen vastaavien erässä, jonka käypä arvo on luotettavasti määritettävissä ja joka voidaan arvostaa käypään arvoon. Rahoitusvälineiden käyvän arvon muutokset merkitään pääsäännön mukaan tuloslaskelmaan, mutta käyvän arvon muutos voidaan merkitä taseen omaan pääomaan sisältyvään käyvän arvon rahastoon, jos taseeseen rahoitusvälineellä on tarkoitus käydä kauppaa. Omaisuuserä, jolla on muu tarkoitus kuin aktiivinen pyrkimys tuoton saavuttamiseen, ei ole tässä tarkoitettu rahoitusväline (vrt. käyttö­omaisuus vs. kaupankäyntisalkkuun tai tuoton hankkimissalkkuun kuuluva omaisuus). Käyvän arvon rahasto on sidottua omaa pääomaa.Rahoitusvälineiden käypään arvoon arvostamisperiaatteen soveltamisen aloittaminen on siis vapaaehtoista, mutta sen jälkeen arvostamisperiaatteen soveltamisessa on noudatettava johdonmukaisuutta tilikaudesta toiseen.Sidotut rahastotYhdistyksellä ja säätiöllä voi olla sidottuja rahastoja ja vapaita rahastoja.Sääntöjen määräämät rahastot ovat omia, sidottuja rahastoja.Ulkopuoliselta taholta saadun sidotun rahaston pääoman käyttö tai pääoman tuoton käyttö on rajattu tämän tahon määräämiin tarkoituksiin ja tavalla, jonka tämä ulkopuo­linen taho on määrännyt. Mikäli yhdistys tai säätiö katsoo, että se ei voi täyttää näitä määräyksiä toimintansa tarkoituksen tai muun syyn vuoksi, sen tulee kieltäytyä vastaanottamasta tällaista pääomaa.Perusoletuksena on pidettävä, että ulkopuolinen taho on tarkoittanut omaisuudesta olevan hyötyä yhdistykselle tai säätiölle niiden säännöissä määrätyn tarkoituksen toteuttamiseksi. Ulkopuolinen taho siis tietää ja hyväksyy säätiön ja yhdistyksen tarkoituksen, jota haluaa toimillaan edistää eikä vaikeuttaa. Siksi rahalliselta arvoltaan vähäiset sidotut rahastot on voitava haluttaessa tulouttaa.Nämä ulkopuolisen tahon määrätarkoituksiin sitomat rahastot jaetaan yleensä kahteen ryhmään:a) omakatteiset rahastot eli niin sanotut epäitsenäiset säätiötb) muut käyttötarkoitukseltaan sidotut rahastot.Omakatteisille rahastoille on ominaista, että niitä on hoidettava erillään yhdistyksen ja säätiön muista varoista. Yhdistykselle tai säätiölle on luovutettu hoitoon omaisuuserä, josta säätiö tai yhdistys käyttää omaisuuserän tuottoa taikka itse omaisuutta omaisuuden luovuttajan määräämään tarkoitukseen. Kuten omakatteisissa rahastoissa myös muissa käyttötarkoitukseltaan sidotuissa rahastoissa (b) varojen käyttötarkoitus on myös tavalla tai toisella rajattu ja tämä rajaus perustuu ulkopuolisen toimijan tahdonilmaisuun, lahjoitukseen tai testamenttiin. Kummatkin näistä rahastotyypeistä ovat sidottuja rahastoja.Sidotun rahaston erillisyyttä korostaa oikeuskäytäntö, jossa sidottu rahasto ei kuulunut sitä hoitavan säätiön konkurssipesään eivätkä sen varat säätiön pesän varoihin. Myös verotuksessa omakatteinen rahasto voidaan katsoa erikseen verovelvolliseksi.Muut kuin sääntöjen määräämät rahastot ja muut kuin määrätarkoitukseen sidotut rahastot ovat vapaita rahastoja.Omakatteiset rahastotSekä omakatteisen rahaston että muun käyttötarkoituk­seltaan sidotun rahaston käyttö on rajattu. Omakatteisen rahaston erottaa muista sidotuista rahastoista (vain) velvoite hoitaa omakatteisen rahaston varoja erillään yhdistyksen ja säätiön muista varoista. Varoja eli omaisuutta ei voi käytännössä hoitaa erillään, ellei hoida erillään myös omakatteisen rahaston velkoja sekä sen tuloja, menoja ja rahoitustapahtumia. Omakatteisen rahaston pääoma pidetään ja esitetään erillään yhdistyksen ja säätiön muusta sidotusta pääomasta, ja sillä on hieman vieraan pääoman piirteitäkin verrattuna säätiön ja yhdistyksen omaan omaan pääomaan (vrt. vähemmistöosuus konsernin omasta pääomasta).Omakatteinen rahasto voidaan mieltää lähes omaksi säätiökseen, jonka muodostamisen yhteydessä kirjatut määräykset täytetään osana sen säätiön tai yhdistyksen hallintoa, jonka osana omakatteinen rahasto on.Säätiölain säännökset, että varat on sijoitettava varmalla ja tuloa tuottavalla tavalla, ja että varoja ei saa antaa lainaksi tietyille henkilöille, pätevät myös omakatteisten rahastojen omaisuuteen.Myös yhdistyksen ja säätiön hallintoelimet voivat perustaa omakatteisen luonteisen rahaston, jonka omaisuutta ja pääomaa sekä niiden käyttöä seurataan erikseen.Muut käyttötarkoitukseltaan sidotut rahastot kuin omakatteiset rahastotOmakatteisten rahastojen lisäksi muita käyttötarkoituk­seltaan sidottuja rahastoja voivat olla

• ulkopuolisen tahon antaman avustuksen, lahjoituksen tai testamentin ehtoihin perustuvat rahastot,
• säätiön ja yhdistyksen omiin sääntöihin perustuvat rahastot, ja
• säätiön ja yhdistyksen toimielinten päätöksiin perustuvat rahastot.

Näillä rahastoilla ei ole varoja, korvamerkittyä omaisuutta. Rahaston pääoman ja sen tuoton käytölle on määrätty erityinen tarkoitus, jota tulee kunnioittaa. Lisäksi voi olla erityis­lainsäädännön säädöksiä tai muita määräyksiä esimerkiksi kartuttaa rahaston pääomaa tietyllä määrällä tilivuosittain riippumatta siitä, toteutuiko tilivuosi yli- tai alijäämäisesti.Vaikka näillä muilla käyttötarkoitukseltaan sidotuilla rahastoilla ei ole omaa omaisuutta, niiden pääomalle tulee olla katetta.Säätiölain säännökset, että varat on sijoitettava varmalla ja tuloa tuottavalla tavalla, ja että varoja ei saa antaa lainaksi tietyille henkilöille, pätevät myös muiden käyttötarkoitukseltaan sidottujen rahastojen katteena olevaan omaisuuteen.Vapaat rahastotSäätiöllä ja yhdistyksellä voi olla vara-, käyttö-, stipendi-, toiminta-, rakennus-, korjaus- ja muita vapaita rahastoja.Jos tällaisen rahaston käyttötarkoituksesta (tai kartuttamisesta) ei ole säännöissä määräyksiä, niiden käyttö (ja kartuttaminen) on vapaasti hallituksen päätettävissä.Usein uusi vapaa rahasto perustetaan sisällyttämällä se hallituksen laatimaan tilinpäätökseen ja kertomalla, miten sitä aiotaan käyttää. Vapaa rahasto muodostetaan ja sitä kerrytetään siirroilla edellisten tilikausien yli- tai alijäämästä.Vapaa rahasto voidaan purkaa yhtä vapaasti kuin se on muodostettu.Jos vapaalla rahastolla ei ole mitään asiallista tarkoitusta, sitä on turha muodostaa tai pitää yllä. Säätiön ja yhdistyksen kaikkein vapainta omaa pääoma on edellisten tilikausien ylijäämä- tai alijäämätilin osoittama määrä.Edellisten tilikausien yli- tai alijäämäTilinavauksessa edellisen tilikauden ylijäämä tai alijäämä kirjataan edellisten tilikausien ylijäämä- tai alijäämätilille.Kertynyt ylijäämä kertoo, kuinka paljon pääomaa on jäänyt käyttämättä tarkoituksen toteuttamiseen. Säätiön ja yhdistyksen tarkoitus ei ole kerryttää ylijäämää.Kohtuullisen oman pääoman puskurin ylläpitäminen on huolellista hallintoa. Tähän puskuriin lasketaan mukaan kertyneen ylijäämän tai alijäämän lisäksi vapaat rahastot.Tilikauden yli- tai alijäämäSäätiön ja yhdistyksen viimeksi päättyneen tilikauden tuloksellisuus käy ilmi tilikauden ylijäämästä tai alijäämästä. Kirjanpitolainsäädännössä ei ole erikseen kielletty sitä, että jo tästä erästä tehtäisiin siirtoja rahastoihin siten kuin ne voitaisiin tehdä edellisten tilikausien yli- tai alijäämästä.RajanvetojaOmakatteisten rahastojen epäitsenäisyys on epäselvää eikä täyttä selkeyttä oikein ole muidenkaan käyttötarkoitukseltaan sidottujen rahastojen oikeudellisesta luonteesta ja käsittelystä, ainakaan suhteessa konkurssilainsäädäntöön. Tämä edellyttää jokaisen tällaisen rahaston olemukseen perehtymistä erikseen, jotta hyvän hallinnon ja kirjanpitotavan noudattamisesta voisi varmistua riittävästi.Yhdistyksellä tai säätiöllä ilmenee joskus tarve varautua tulevaan rahankäyttöön (korjauksiin, investointeihin, vuosijuhliin tai muuhun sellaiseen). Varauksen tekeminen kirjanpidossa käy äärimmäisen harvoin ratkaisuksi, koska kirjanpitolautakunnan käsityksen mukaan varauksen voi tehdä vain verotuksellisin perustein. Ilmeisesti on myös niin, että käyttötarkoitukseltaan sidotun rahaston tai vapaan rahaston voi itse muodostaa tällaiseen tarkoitukseen vain taseen sisäisin siirroin, ilman jälkiä tuloslaskelmassa.Rahankeräystulot, jotka ovat vielä käyttämättä tilikauden päättyessä käyttötarkoitukseen, johon lupa on saatu, voi esittää siirtoveloissa tuloennakkona. Rahankeräystuotot, jotka on käytetty rahankeräysluvan vastaisesti, esitetään muuna lyhytaikaisena velkana.Saadut, tilikauden päättyessä vielä käyttämättömät avustustulot, voidaan esittää siirtoveloissa tuloennakkona. Saatu avustustulo on esitettävä muuna lyhytaikaisena velkana siltä osin kuin avustusta on käytetty avustuksen ehtojen vastaisesti.Termejä:Rahasto = omaisuus (vastaavaa) ja pääoma (vastattavaa)Varat = omaisuusOmakatteisen rahaston varat = rahaston omaisuutta, jota seurataan kirjanpidossa erillään (vastaavaa)Omakatteisen rahaston pääoma = rahaston oman pääoma + rahaston mahdollinen vieras pääoma, joita seurataan kirjanpidossa erillään (vastattavaa)Muulla määrätarkoitukseen sidotulla rahastolla ei ole varoja eli omaisuutta.Muun määrätarkoitukseen sidotun rahaston pääoma = rahaston oma pääoma, jota seurataan kirjanpidossa erillään (vastattavaa) vaikka sitä kattamassa ei olekaan korvamerkittyä omaisuutta.Lähteitä:1. Yhdistys ja säätiö:
Oikeudelliset kysymykset,
tilinpäätös, verotus ja hallinto
Kari Lydman, Mikko Alakare, Seppo Kemppinen, Lasse Laaksonen, Ilkka Lahti, Mikko Leppä
Tietosanoma ISBN 978-951-885-333-92. Kirjanpitolautakunta:
1328/1995, 1334/1995, 1657/2001, 1694/2002, 1328/2005, 1725/2005, 1771/2006, 1884/2012Koko oma pääoma voidaan eritellä esimerkiksi seuraavasti:Sidottu oma pääoma

1. Sääntöjen mukaiset pääomat
   a. Perus- tai perustamispääoma
   b. Säännöissä määrättyjen sidottujen rahastojen pääomat (eriteltyinä)
2. Sidottujen rahastojen pääomat
   a. Omakatteisten rahastojen pääomat (eriteltyinä)
   b. Muiden käyttötarkoitukseltaan sidottujen   rahastojen pääomat (eriteltyinä)
3. Arvonkorotusrahasto
4. Käyvän arvon rahasto

Vapaa oma pääoma

1. Säännöissä määrättyjen vapaiden rahastojen pääomat (eriteltyinä)
2. Yhdistyksen kokouksen tai säätiön hallituksen (tai sitä ylemmän mahdollisen toimielimen) vahvistamien rahastojen pääomat (eriteltyinä)
   a. Vara-, käyttö-, stipendi-, toiminta-, rakennus-, korjaus- ynnä muut vapaat rahastot
3. Edellisten tilikausien ylijäämä/alijäämä
4. Tilikauden ylijäämä/alijäämä