Varainsiirtoveron vähennyskelpoisuus

Taustaa

Osinko jaetaan yleensä rahana, mutta osingon jakaminen myös muuna omaisuutena vaikkapa arvopapereina on mahdollista. Käytännössä on esiintynyt tapauksia, joissa emoyhtiö on jakanut osinkona tytäryhtiönsä osakkeita. 

Osinko ei ole osinkoa jakavan yhtiön verotuksessa vähennyskelpoista. Jos osinkoa jaetaan muuna kuin rahana, on kysymyksessä omaisuuden luovutus, josta voi osinkoa jakavalle yhtiölle aiheutua tulovero- ja arvonlisäveroseuraamuksia. Jos osinkona jaettava omaisuus on osakkeita, on otettava huomioon myös varainsiirtoverotus. Varainsiirtoverolain (VsVL) 15.1 §:n mukaan arvopaperin omistusoikeuden luovutuksesta on luovutuksensaajan suoritettava varainsiirtoveroa. Kun osinkoa jaetaan osinkoa jakavan yhtiön omistamina toisen yhtiön osakkeina, tulee osingonsaajan siis suorittaa saannostaan varainsiirtovero. Osinkoa jakava yhtiö voi kuitenkin päättää, että se suorittaa osinkona jaettavista osakkeista menevän varainsiirto­veron. Tällöin on otettava kantaa siihen, saako yhtiö vähentää tuloverotuksessaan osingonsaajien puolesta suorittamansa varainsiirtoveron. Tämä kysymys on ollut esillä seuraavassa korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisussa.

Tapaus KHO 2015:37

A Oyj luopui liiketoiminnasta, jota harjoitettiin sen tytäryhtiössä B Oy:ssä, johon yhtiö jäi osaomistajaksi. A Oyj jakoi yhtiökokouksensa päätöksellä 86 prosenttia B Oyj:n osakkeista osinkoina omille osakkeenomistajilleen (B Oyj:n listautumis­anti). Yhtiökokous oli samalla päättänyt, että A Oyj vastaisi varainsiirtoverosta osakkeiden siirtyessä osinkona osakkeenomistajille. A Oyj:llä, joka oli veroilmoituksessaan ilmoittanut varainsiirto­veron vähennyskelpoisena menona, ei ollut oikeutta vähentää varainsiirtoveroa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneena menona.

Kommentit

EVL 7 §:n mukaan vähennyskelpoisia ovat elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta ja sen säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset. Säännöksen voidaan katsoa sisältävän myös menon kohdistamista koskevan periaatteen. Verovelvollinen saa vähentää vain omien tulojensa hankkimisesta aiheutuneet menot. Jos meno kuuluu jollekin toiselle ja edistää tämän tulon hankkimista, ei verovelvollinen saa vähentää tällaista menoa. Aina ei kuitenkaan ole selvää se, onko menoa pidettävä osakeyhtiön tulon hankkimisesta aiheutuneena menona vai onko osakeyhtiö suorittanut menon osakkaiden intressissä ja näin ollen se olisi ehkä näiden verotuksessa tulon hankkimista edistävä meno. Tästä rajanvedosta on kysymys edellä mainitussa KHO:n ratkaisussa. 

Yhtiön ja osakkaan menon välinen rajanveto on aikaisemmin ollut esillä ratkaisussa KHO 2013:27. Siinä esillä olleessa tapauksessa listatun yhtiön osakkeista oli tehty julkinen ostotarjous, joka olisi toteutettu osakevaihtona. Tällaisessa tilanteessa yhtiön hallituksella on velvollisuus selvittää, onko tarjous edullinen ja ottaa siihen kantaa. Tästä aiheutuneet menot katsottiin yhtiön verotuksessa vähennyskelpoisiksi, vaikka ne on suoritettu myös osakkaiden intressissä. Ratkaisussa KHO 2015:37 osinkona jaettujen osakkeiden varainsiirtoveron osalta päädyttiin toisenlaiseen lopputulokseen.

Osingonjaosta aiheutuneet erilaiset menot ovat sinänsä tuloverotuksessa vähennyskelpoisia, vaikka osinko ei olekaan vähennyskelpoista. Esillä olevassa tapauksessa yhtiö oli jo aikaisemminkin jakanut omistamiaan muiden yhtiöiden osakkeita osinkona. Tuolloista osingonjakoa koskevassa hallinto-oikeuden päätöksessä oli osingonjakoon liittyvät erilaiset palkkiot ja muut kulut katsottu vähennys­kelpoisiksi. Hallinto-oikeuden päätöksessä ei ollut kuitenkaan otettu kantaa varainsiirtoveron vähennyskelpoisuuteen. 

VsVL 15 §:n mukaan luovutuksensaajan on suoritettava varainsiirtovero. Tämä puoltaa sitä, että yhtiön osingonsaajien puolesta maksama varainsiirtovero ei ole yhtiön verotuksessa vähennyskelpoinen, vaikka muut osingonjaon menot saadaankin vähentää. Toisaalta on kuitenkin huomattava, että varainsiirto­veron vähennyskelpoisuutta yhtiön verotuksessa tulisi arvioida EVL 7 §:n mukaan, jolloin ratkaisevaa ei ole se, kuka VsVL 15 §:n mukaan on veron suorittamisvelvollinen. Se, että osingonsaajat suorittaisivat varainsiirtoveron, voi olla käytännössä hankalaa ja sopii muutoinkin huonosti tilanteeseen, jossa listattu yhtiö on osingonjakajana.

Esillä olleessa tapauksessa osinkoa jakaneella yhtiöllä oli noin 30 000 osakasta, joista ulkomaisia osakkaita oli 14 prosenttia. Näistä luvuista näkee sen, millainen varainsiirtoveron suorittamisbyrokratia voidaan välttää, jos yhtiö suorittaa yksittäisen osingonsaajan puolesta varainsiirtoveron. Jos luovutuksensaajana on muu kuin Suomessa yleisesti verovelvollinen, on luovuttaja luovutuksensaajan puolesta velvollinen perimään veron ja on luovutuksensaajan lisäksi vastuussa verosta. Nämä ja muut yhtiön vähennysoikeuden tueksi esittämät seikat eivät kuitenkaan osoittautuneet riittävän painaviksi. Hallinto-oikeus totesi, että A Oyj:n osakkaidensa puolesta suorittamassa varainsiirtoverossa ei ole ollut kysymys osingonjaon järjestämiseen välittömästi liittyvästä kuluerästä, vaan yhtiön omasta sitoumuksesta suorittaa osakkaalle kuuluva vero. Tämän vuoksi yhtiön osakkeenomistajiensa puolesta maksama varainsiirtovero oli katsottava voitonjaon luonteiseksi eräksi, jota ei voida pitää EVL 7 §:ssä tarkoitettuna yhtiön tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneena vähennyskelpoisena menona. KHO ei muuttanut hallinto-oikeuden päätöstä.

Asiassa oli esillä myös veronkorotus. Yhtiö oli vähintäänkin ”sählännyt” tuloveroilmoituksessaan osakkaiden puolesta suoritetun varainsiirtoveron osalta. Yhtiö oli korjaillut veroilmoitustaan tältä osin. Yhtiö ei ollut korjatulla veroilmoituksella tai sen liitteellä selvittänyt, että osakkeenomistajien puolesta maksettu varainsiirtovero oli ilmoitettu vähennyskelpoisena eränä. Yhtiön katsottiin tietensä tai törkeästä huolimattomuudesta antaneen olennaisesti väärän veroilmoituksen. Veronkorotuksen määräksi tuli KHO:ssa 200 000 euroa.