Kirjanpitolautakunnan kuntajaoston lausunnot (124/2021,125/2021) ja yleisohjeiden päivitykset

Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto on antanut ­lausunnot kiinteämääräisen aktivoinnin soveltamisesta sekä ­kirjanpidon menetelmiä ja aineistoja koskevan yleisohjeen soveltamisesta kuntien ja kuntayhtymien kirjanpidossa. Lisäksi kuntajaosto on tehnyt yksittäisiä tarkistuksia tuloslaskelmaa ja eriytettyä liiketoimintaa koskeviin yleisohjeisiin.

Lausunto kiinteämääräisen aktivoinnin soveltamisesta kuntien ja kuntayhtymien kirjanpidossa 124/2021

Lausuntopyynnössä oli kyse siitä, voiko kunta soveltaa kirjanpitolain 5:5.3 §:n mukaista niin sanottua kiinteämääräistä aktivointia. Kirjanpitolain mukaan aineellisiin pysyviin vastaaviin kuuluvat samanlaiset ja hankintamenoltaan vähäiset hyödykkeet, joita kirjanpitovelvollinen hankkii jatkuvasti siten, että niiden määrän ja yhteenlaskettujen hankintamenojen muutokset ovat vähäisiä, saadaan merkitä taseeseen samaan rahamäärään tilikaudesta toiseen. Lausuntopyynnössä esimerkkinä käytettiin peruskoulun taulutietokoneiden ja lukion kannettavien tietokoneiden hankintoja, joissa yksittäisen hyödykkeen hankintameno on vähäinen. Käytännössä kiinteämääräinen aktivointi tarkoittaisi sitä, että ensimmäisellä kerralla tietokoneiden hankinta aktivoitaisiin taseeseen, aktivoiduista menoista ei kirjattaisi poistoja ja uudet hankinnat kirjattaisiin vuosittain kuluiksi. Hyödykkeiden tasearvo pysyisi siten vuodesta toiseen samana.

Lausunnon mukaan hyödykkeiden aktivoiminen kiinteään määrään ja poistojen tekemättä jättäminen ei ole kuntien ja kuntayhtymien kirjanpidossa hyvän kirjanpitotavan mukaista. Kuntajaosto perustelee lausuntoaan muun muassa toteamalla, että menettely poikkeaa erillisarvostuksen ja jaksottamis­velvollisuuden periaatteista.

Kuntien kirjanpito-ohjeet eivät ota kantaa yksittäisten hankintojen kirjaamisessa noudatettaviin jaksotusperiaatteisiin, vaan jokainen kunta ratkaisee hankintojen ­kirjanpitokäsittelyn muun muassa olennaisuuden, varovaisuuden ja johdon­mukaisuuden periaatteita noudattaen. Kuntajaosto muistuttaa, että poistoja koskevan yleisohjeen pienhankintoja koskeva ohjeistus on sallivaa ja vapaaehtoisesti sovellettavaa. Kunta voi kirjata pienhankinnat myös pysyviin vastaaviin ja suunnitelman mukaan poistoina kuluiksi. Koko vuosiluokalle kerralla vuosittain hankittavat tietokoneet ja taulutietokoneet voi olla kuntajaoston mukaan oikean ja riittävän kuvan kannalta perusteltua aktivoida taseeseen ja kirjata poistoina kuluksi.

Oikean ja riittävän kuvan vaatimuksen ­toteuttamiseksi kunnan on annettava tarvittaessa kannettavien tietokoneiden ja taulutietokoneiden hankinnan vaikutuksesta tilikauden kulujen muodostumiseen ja taloudelliseen asemaan selostus liitetiedoissa tilinpäätöksen laatimisperiaatteissa sekä toimintakertomuksessa. Jos edellistä tilikautta koskevat tiedot eivät ole ­vertailukelpoisia päättyneen tilikauden tietojen kanssa, myös tästä on esitettävä selvitys liitetietona.

Lausunto kirjanpitolautakunnan yleisohjeen kirjanpidon menetelmistä ja aineistoista 20.4.2021 soveltamisesta kunnan ja kuntayhtymän kirjanpidossa 125/2021

Kirjanpitolautakunta on päivittänyt yleisohjeen kirjanpidon menetelmistä ja aineistoista 20.4.2021. Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto antoi oma-aloitteisen lausunnon yleisohjeen soveltamisesta kunnan ja kuntayhtymän kirjanpidossa. Vastaava lausunto oli annettu myös aiemmasta yleisohjeesta.

Kuntajaoston mukaan kunnan ja kuntayhtymän kirjan­pidossa sovelletaan kirjanpitolautakunnan yleisohjetta kirjanpidon menetelmistä ja aineistoista, ellei joltain osin erityislainsäädännössä tai sen nojalla annetuissa määräyksissä ja ohjeissa toisin säädetä tai määrätä. Esimerkiksi kunnan ja kuntayhtymän kirjanpitoaineiston säilytysajoissa tulee noudattaa arkistolain säännöksiä ja Arkistolaitoksen antamia määräyksiä ja suosituksia. Pysyvästi säilytettäväksi säädetyt tai määrätyt asiakirjat kuten kunnan tai kuntayhtymän tilinpäätös tulee säilyttää arkistolaitoksen päätösten mukaisessa muodossa. Pysyvä säilyttäminen tarkoittaa säilyttämistä ilman määräaikaa.

Kuntajaosto korostaa menetelmäohjeen mukaisten ­täsmäytysten tärkeyttä osana kunnanhallituksen vastuulla olevaa ­sisäisen valvonnan järjestämistä ja siten osana julkisten ­varojen valvontaa. Kunnat ovat monen toimialan organisaatioita, ja käytössä on useita eri tietojärjestelmiä, minkä vuoksi täsmäytyksillä on erityinen rooli kirjausketjun ­aukottomuuden eli audit trail -vaatimuksen toteutumisen varmistamisessa. Tehdyt ­täsmäytykset on tarpeen dokumentoida osana kirjanpitoaineistoa.

Lausunnossa muistutetaan myös siitä, että vastuu taloushallinnon asianmukaisesta järjestämisestä on aina kunnalla itsellään, vaikka palvelut hankittaisiin ulkopuolisilta palvelun­tarjoajilta. Kunta vastaa siitä, että tositteille ja kirjanpidolle asetetut vaatimukset täyttyvät ja että kirjanpitoaineisto säilyy ja on selväkieliseksi saatettavissa koko sen lakisääteisen säilytysajan.

Yleisohjeet kunnan ja kuntayhtymän tuloslaskelman laatimisesta sekä kunnan ja kuntayhtymän eriytetyn liiketoiminnan kirjanpidosta ja tilinpäätöksestä

Kuntajaosto on tehnyt tuloslaskelman laatimista ja eriytetyn liiketoiminnan kirjanpitoa ja tilinpäätöstä koskeviin yleisohjeisiin lakien ja asetusten edellyttämät muutokset, jotka ovat suurelta osin luonteeltaan teknisiä tarkennuksia.

Tuloslaskelmaa koskevan yleisohjeen vapaaehtoisia varauksia koskevaa kohtaa päivitettiin kuntalain muutoksista johtuen. Ohjeeseen lisättiin jo aiemminkin vakiintuneesti sovellettu sääntö, jonka mukaan vapaaehtoisten varausten ja rahastojen lisäyksiä voi tehdä positiivisesta tuloksesta enintään kunnan tai kuntayhtymän ylijäämäerien määrään. Ylijäämäeriä ovat tilikauden yli- tai alijäämä ja edellisten tilikausien yli- tai alijäämä sekä niin sanotut omat rahastot. Mahdolliset alijäämät on siten katettava ennen kuin vapaaehtoisten varausten lisäyksiä voidaan kirjata. Teknisluonteisena tarkennuksena ohjeesta esimerkiksi poistettiin viittaukset kirjanpitolain mukaiseen osatuloutusmenettelyyn, jota ei käytännössä voi soveltaa kunnissa tai kunta­yhtymissä.

Eriytettyä liiketoimintaa koskevaan yleisohjeeseen lisättiin muun muassa viittaukset kilpailulain 30 d §:n mukaiseen velvoitteeseen pitää erillistä kirjanpitoa silloin, kun kunta tai kuntayhtymä harjoittaa taloudellista toimintaa kilpailutilanteessa markkinoilla. Kunnan tai kuntayhtymän liikelaitoksen positiivisesta tuloksesta voidaan edelleen tehdä investointivaraus koko kunnan tai kuntayhtymän tilikauden tuloksesta riippumatta, jos kunnalla tai kuntayhtymällä on taseessa ylijäämäeriä.