Fuusioerotuksen käsittely kiinteistöyhtiöiden tytäryhtiöfuusiossa
Kirjanpitolautakunnalta pyydettiin lausuntoa fuusioerotuksen kirjanpidollisesta käsittelystä. Hakijana oli kiinteistötoimialalla toimiva osakeyhtiö. Se aikoi sulauttaa hankkimansa ja täysin omistamansa kiinteistöosakeyhtiön itseensä tytäryhtiösulautumisella. Hakija aikoi kohdistaa fuusioerotuksen vastaanottavassa yhtiössä rakennuksille ja maa-alueille niiden käypien arvojen suhteessa. Rakennuksen osuuden hakija aikoi kirjata rakennusten ja rakennelmien ryhmään. Erälle oli tarkoitus määritellä oma poistoaikansa sen taloudellisen pitoajan mukaisesti. Koska hakijan mukaan rakennusten ja maa-alueiden kirjanpidollinen ja verotuksellinen hankintameno poikkeavat toisistaan, hakija tiedusteli, tuleeko hakijan kirjata erillistilinpäätökseensä laskennallinen verovelka. Hakija tiedusteli myös, mikä on mahdollisen laskennallinen verovelkakirjauksen vastaerä.
Kirjanpitolautakunta katsoi, että hakijan ehdottama menettely fuusioerotuksen kohdistamisesta taseen pääryhmiin rakennuksille ja maa-alueille niiden käypien arvojen suhteessa on hyvän kirjanpitotavan mukainen menettely. Edellytyksenä on, että noudatetaan varovaisuutta ja että fuusioerotuksena aktivoitavien menojen määrää koskeva tulonodotus vastaisilta tilikausilta on vähintään aktivoitavan määrän suuruinen. Kohdistamaton fuusioerotuksen määrä poistetaan KPL 5:11 §:ssä säädetyllä tavalla suunnitelman mukaisin poistoin enintään viidessä vuodessa ellei tätä pidempää poistoaikaa, enintään 20 vuotta, voida erityisestä syystä pitää hyvän kirjanpitotavan mukaisena.
Laskennallista verovelkaa koskevaan kysymykseen antamassaan vastauksessa kirjanpitolautakunta siteerasi KPL 5:18 §:ää, jossa säädetään muun muassa, että laskennalliset verovelat ja -saamiset saadaan merkitä erityistä varovaisuutta noudattaen omaksi eräkseen tuloslaskelmaan ja taseeseen. Kirjanpitolautakunta viittasi myös KPA 2:6.1 §:n kohtaan 1, jossa määrätään, että ellei laskennallisia verovelkoja ja -saamisia ole merkitty tuloslaskelmaan ja taseeseen, vaikka ne ovat olennaisia, ne on esitettävä liitetiedoissa. Pienet kirjanpitovelvolliset on vapautettu tämän liitetiedon antamisesta KPA 2:6.2 §:ssä (ellei oikean ja riittävän kuvan antaminen KPL 3:2 §:n nojalla edellytä tiedon esittämistä, ks. KILA 2011/1878). Laskennallisen verovelan vastaerästä kirjanpitolautakunta totesi, että se on Edellisten tilikausien voitto/tappio. Kirjanpitolautakunnan mielestä kuvatussa tilanteessa oman pääoman oikaiseminen on perusteltua, jotta noudatettaisiin yhtenäisiä periaatteita aiempien tilikausien virheiden korjaamista käsittelevän kirjanpitolautakunnan ratkaisun (KILA 2005/1750) kanssa. Vaihtoehtoinen menettely, jossa verovelan lisäys esitettäisiin kokonaisuudessaan tuloslaskelmassa tuloveroina, on kirjanpitolautakunnan mielestä omiaan vääristämään tuloslaskelman antamaa kuvaa, sillä tuloverojen määrä ei näin meneteltäessä olisi suoriteperusteinen.
