Vakuutuspalvelun välitys ja liittymisperiaate (KHO 4.6.2021/H2004)

KHO:n ratkaisu

Tapauksessa kyseessä ollut vakuutusmeklaritoimintaa ­harjoittava yhtiö selvitti asiakkaan riskit ja vakuutustarpeen ja välitti kilpailuttamisen kautta asiakkaalle tämän tarpeita ­vastaavan vakuutuksen. Toimeksiantosopimukseen sisältyi myös asiakkaan avustaminen vahinkoasioissa eli esimerkiksi vahingonkorvauskäsittelyyn liittyvät palvelut, vahinkoilmoitusten tekeminen ja niiden toimittaminen vakuutuksenantajalle, lisätietojen hankkiminen ja toimittaminen vakuutuksen­antajalle sekä vakuutuskorvauksen ehtojen mukaisuuden tarkistaminen ja tarvittaessa reklamointi vakuutuksenantajalle tai lausuntopyynnön laatiminen Vakuutuslautakunnalle. Yhtiö veloitti toimeksiantosopimuksen mukaisista palveluista asiakkaaltaan yhden kokonaispalkkion, joka oli tietty prosentuaalinen osuus vakuutusmaksusta tai kiinteä vuosimaksu.

Asiassa oli ratkaistavana kysymys siitä, oliko asiakkaan avustamista vahinkoasioissa pidettävä arvonlisäverolain (AVL) 44 §:n 1 momentissa tarkoitettuna vakuutuspalvelun välityksenä, kun palvelu myytiin vakuutusmeklarin palvelukokonaisuuden osana.

KHO katsoi ratkaisussaan, että AVL 44 §:n 1 momentin mukaisessa verosta vapautetussa vakuutuksen välityksessä ja arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1 kohdan a alakohdan vakuutuksenvälittäjän palvelussa oli kysymys vakuutuksen­ottajien tai vakuutuksenantajien etsimisestä ja näiden saattamisesta yhteen vakuutussopimuksen tekemiseksi ja että asiakkaan vahinkotapahtumassa avustaminen ei kohdistunut tai sisältynyt näihin toimenpiteisiin. Palvelu, joka käsitti vakuutuksen välityksen ja vakuutussopimuksen solmimisen jälkeisen asiakkaan avustamisen vahinkoasioissa, ei myöskään ollut asiakkaan kannalta keino nauttia yhtiön tarjoamasta pääasiallisesta palvelusta eli vakuutuspalvelun välityksestä parhaissa mahdollisissa olosuhteissa. Vakuutuksenottajan vahinkotapahtumassa avustaminen oli vakuutuksen välityksen jälkeistä toimintaa, jota oli pidettävä asiakkaan kannalta tavoitteena sinällään. Näin ollen palvelua ei ollut pidettävä osana AVL 44 §:n 1 momentissa tarkoitettua vakuutuspalvelun välitystä, vaan tästä erillisenä palvelun myyntinä. (Äänestys 4–1)

KHO palautti asian keskusverolautakunnalle (KVL) uudelleen käsiteltäväksi ennakkoratkaisun antamista varten siltä osin kuin KVL ei ollut antanut yhtiölle tämän toissijaisesti pyytämää ennakkoratkaisua siitä, oliko edellä mainittua palvelua erikseen tarkasteltuna pidettävä AVL 44 §:n 2 momentissa tarkoitettuna vakuutuksen voimassaoloaikana välittömästi vakuutuksen hoitoon liittyvänä palveluna.

Arvonlisäverolain 44 §:n 1 momentin mukaan veroa ei suoriteta vakuutuspalvelun myynnistä ja välityksestä.

Vakuutuspalvelun välityksen arvonlisäverotus

Arvonlisäverolain 44 §:n 1 momentin mukaan veroa ei suoriteta vakuutuspalvelun myynnistä ja välityksestä. Säännöksen 2 momentin mukaan vakuutuspalveluna pidetään myös muun muassa vakuutuksen voimassaoloaikana välittömästi vakuutuksen hoitoon liittyviä palveluja. Arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan mukaan jäsenvaltioiden on puolestaan vapautettava verosta (muun muassa) vakuutus- ja jälleenvakuutus­toiminnat, mukaan lukien näihin liiketoimiin liittyvät vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen palvelujen suoritukset.

Vakuutuspalvelun välityksen arvonlisäverottomuutta sovellettiin Suomessa pitkään vakiintuneesti varsin laajasti. Tilanne muuttui kuitenkin erittäin olennaisesti, kun Verohallinto antoi elokuussa 2019 tiedotteen vakuutusmeklaritoiminnan arvonlisäverotuksesta. Verohallinto kohdisti toimialan yrityksiin myös verotarkastuksia ja antoi näiden yhteydessä yrityksille muuttunutta alv-käsittelyä koskevia ohjauksia. Tiedotteen ja ohjausten mukaan palvelujen arvonlisäverokohtelussa ratkaisevaa oli palvelun sisältö ja vain varsinainen vakuutusten kilpailutus oli arvonlisäverotonta, kaikki muut vakuutusten hoitamiseen liittyvät palvelut sen sijaan verollisia. Verohallinnon uusi tulkinta poikkesi siten erittäin olennaisesti aiemmasta verotuskäytännöstä ja meklaritoimintaa harjoittavien yhtiöiden aiemmin saamista ennakkoratkaisuista, vaikka asiaa koskevassa lainsäädännössä tai oikeuskäytännössä ei ollut tapahtunut muutoksia.

Uudet linjaukset olivat haastavia muun muassa siksi, että aiemmin verottomien palvelujen muuttaminen arvonlisäverollisiksi on usein vaikeaa erityisesti kesken voimassa olevan sopimuskauden ja varsinkin, jos merkittävä osa asiakkaista on ei-verovelvollisia toimijoita, kuten esimerkiksi asunto-osakeyhtiöitä, joilla ei ole arvonlisäveron vähennysoikeutta. Asiasta lähdettiinkin hakemaan mahdollisimman kattavaa KVL:n ennakkoratkaisua.

Tilanne muuttui olennaisesti jälleen, kun KVL 19.5.2020 antoi ennakkoratkaisunsa (13/2020). Ratkaisun mukaan vakuutusmeklarin suorittamissa vakuutusten kilpailuttamiseen, uudistamiseen ja hoitoon liittyvissä palveluissa on vahinkoasioissa avustamista lukuun ottamatta kysymys yhden jakamattoman palvelukokonaisuuden myynnistä eli AVL 44 §:n perusteella verottomasta vakuutuspalvelun välityksestä. Vahinkoasioissa avustamista KVL kuitenkin piti muusta palvelukokonaisuudesta erillisenä ja itsenäisenä palveluna, jonka myynti olisi arvonlisäverollista. KVL ei ratkaisussaan ottanut kantaa siihen, miten vakuutusmeklarin kokonaispalvelustaan saama palkkio tulisi jakaa verolliseen ja verottomaan osaan. Lisäksi myös vakuutusmeklarien perinteistä vakuutusturvaa täydentävien erilaisten lisätuotteiden myynti oli ennakkoratkaisun mukaan laajasti verotonta vakuutuspalvelun välitystä.

KVL:n ennakkoratkaisu jäi pääosiltaan lainvoimaiseksi eli vakuutusmeklarien edellä mainitut palvelut ovat Verohallinnon linjamuutoksellaan aiheuttaman välivaiheen jälkeen ­jälleen kattavasti arvonlisäverottomia. Vahinkoasioissa avustamisen osalta asia kuitenkin tuli KHO:n arvioitavaksi. Ratkaisussaan KHO päätyi edellä mainitulla tavalla samaan lopputulokseen kuin KVL eli katsoi palvelut erillisiksi palveluiksi. KHO:n ja KVL:n ratkaisujen perusteella liittymisperiaate soveltuu siis kaikkiin muihin kyseessä olleisiin palveluihin, mutta ei vahinko­asioissa avustamiseen. Tältä osin palvelun katsotaan olevan asiakkaan kannalta tavoite sinänsä, ei oikeuskäytännössä tarkoitetulla tavalla keino nauttia yhtiön tarjoamasta pääasiallisesta palvelusta eli vakuutuspalvelun välityksestä parhaissa mahdollisissa olosuhteissa. KHO ei siis – vähemmistöön jäänyttä ja eriävän mielipiteensä äänestyslausuntoon kirjannutta oikeusneuvosta lukuun ottamatta – hyväksynyt kyseessä olleen verovelvollisen argumenttia siitä, että vakuutuksen välittäjän asiakkaan kannalta olennainen osa välityspalvelua on sen varmistaminen, että asiakas vahinkotapahtuman sattuessa saa vakuutusyhtiöltä vakuutussopimuksen mukaisen korvauksen.

KHO:n ratkaisun seurauksia arvioitaessa on toistaiseksi tärkeää huomata, että KHO palautti asian KVL:n käsiteltäväksi siltä osin, kuin KVL ei ollut antanut ko. yhtiölle tämän toissijaisesti pyytämää ennakkoratkaisua, vaikka KVL:n olisi KHO:n mukaan näin tullut tehdä. Tältä osin kyse on siitä, voitaisiinko vahinkoasioissa avustaminen katsoa AVL 44 §:n 2 momentissa tarkoitetuksi vakuutuksen voimassaoloaikana välittömästi vakuutuksen hoitoon liittyväksi palveluksi, jolloin palvelu siis olisi arvonlisäveroton erikseenkin myytynä. KVL ei tätä kirjoitettaessa ole vielä antanut uutta ennakkoratkaisuaan. Mikäli KVL – ja KHO mahdollisen muutoksenhaun seurauksena – katsoisi vahinkoasioissa avustamisen itsessään arvonlisäverottomaksi vakuutuspalveluksi, seurauksena olisi käytännössä paluu muutaman vuoden takaiseen tilanteeseen.

Jos loppu­tuloksena sen sijaan on vahinkoasioissa avustamisen arvonlisäverollisuus, seurauksena on hankalia käytännön kysymyksiä siitä, miten yhtenä kokonaispalkkiona perittävä vakuutusmeklarin palkkio tulisi jakaa arvonlisäverolliseen ja verottomaan osaan. Jakoa hankaloittaa erityisesti se, että palkkio peritään usein jo ennakkoon vuosipalkkiona eli ennen kuin tiedetään, tuleeko kyseisen vuoden aikana tosiasiassa tarvetta vahinkoasioissa avustamiselle. Kun osa vakuutusmeklarien asiakkaista on ei-verovelvollisia, olisi myös palkkion alv-käsittelyn muuttaminen takautuvasti vuoden lopussa käytännössä hankalaa.