Kirjanpidon kulmakivet: Varovaisuuden periaate

Varovaisuuden periaate yrityksen tuloverotuksessa

Kirjanpidollinen varovaisuuden periaate suojelee yrityksen velkojia ja antaa yrityksen taloudellisesta tilasta oikeat ja riittävät tiedot tilinpäätösinformaation lukijalle, kun tilinpäätös laaditaan tilikauden tuloksesta riippumattomasti varovaisuuden periaatteen mukaan.

Esimerkiksi poistot yrityksen on tehtävä suunnitelman mukaan täysimääräisesti, vaikka ne kasvattaisivatkin sen jo ennestään tappiollista tulosta ja vähentäisivät näin yrityksen varojenjakomahdollisuuksiakin. Vastaavaa periaatetta ei noudateta poistojen osalta verotuksessa. Yritys voi tappiollisen tuloksen yhteydessä esimerkiksi jättää poistot tekemättä verotuksessa kokonaan. Tämä säästää verotuksellista kuluvarantoa ja pienentää myöhempinä vuosina verotuksessa vähennettävän tappion määrää. Tappioiden vähentämiseen on toki kymmenen vuoden vähentämisaika, mutta esimerkiksi sulautumistilanteissa vähentämisoikeus ei välttämättä siirry vastaanottavalle yhtiölle lainkaan, jos edellytykset siirtymiselle eivät täyty.

Pienille kirjanpitovelvollisille Kirjanpitolautakunta on kyllä yleisohjeessaan sallinut sen, että yritys niin sanotusti mukauttaa kirjanpidon poistot verotuspoistojen kanssa eli käytännössä ottaa poisto-ohjeet elinkeinoverolain säännöksistä. Tosin yleisohjeessa todetaan, että tällöinkin yrityksen pitää ottaa huomioon myös olennaisuuden ja varovaisuuden periaatteet.

Yrityksen tuloverotuksessa esimerkiksi osakkeiden ja muiden arvopaperien arvonalentuminen on vähennettävissä kuluna yleensä vasta sinä verovuonna, jona omaisuutta luovutetaan ja arvonalentuminen realisoituu ellei kyse ole vaihto-omaisuudesta. Muiden kuin myyntisaamisten menetysten osalta edellytetään puolestaan pääsääntöisesti sitä, että menetys on lopullinen esimerkiksi velallisen konkurssissa, jossa saatavalle ei kerry suoritusta.

Kirjanpidollisen varovaisuuden periaatteen noudattaminen aiheuttaa näin useissa tilanteissa eroavuuksia ja korjauseriä yrityksen verottavan tulon laskentaan. Yrityksen tuloverotuksessa nojataan varovaisuuden periaatteen sijaan vahvasti realisointiperiaatteeseen, jolloin vaikkapa osakkeiden arvonalentuminen realisoituu vasta riippumattomien osapuolten välisen vaihdannan perusteella. Ennen luovutusta omaisuuden arvostus sisältää arvionvaraisuuksia, joihin tuloverotus ei yleensä nojaa. Ei myöskään niissä tilanteissa, joissa on kyse omaisuuserien arvonkorotuksista, joista ei yleensä synny veronalaista tuloa.

Markku Ojala, johtava asiantuntija, Taloushallintoliitto