Näin lausui Kila – mutta mitä se tarkoitti?
Mistä hyvä kirjanpitotapa syntyy?
Hyvä kirjanpitotapa syntyy usean eriasteisen säännöksen tai ohjeistuksen kokonaisuudesta. Olemme osa EU:ta, joten kansainvälinen vaikutus lisääntyy koko ajan. Silti meillä on kansallisessa kirjanpitolaissamme edelleen monia paikallisia ratkaisuja, jotka perustuvat suomalaiseen kirjanpitoperinteeseen. Kokonaisuuden muodostavat:
- Kansainväliset tilinpäätösstandardit (IAS-asetus
ja IFRS-standardit)
- Suomen kirjanpitolaki (KPL eli FAS)
- Kirjanpitoasetus (KPA) ja asetus pien- ja mikroyrityksen tilinpäätöksessä esitettävistä tiedoista (PMA)
- Kirjanpitolautakunnan yleisohjeet
- Kirjanpitolautakunnan lausunnot
- Erityslainsäädäntö (OYL, AVL ym.)
Koska säännöksiä on monentasoisia ja kirjanpitolaki on tiivis ja lyhyt, on ollut tarve selventää suppeaa lakitekstiä kirjanpitovelvollisille, jotta kirjanpito- ja tilinpäätöskäytänteet olisivat mahdollisimman yhtenäiset. Samoin on ollut tarve opastavalle toiminnalle, jossa kirjanpitovelvollisten ongelmiin annetaan hyvän kirjanpitotavan mukaisia vastauksia. Näitä tarpeita täyttämään on perustettu Kirjanpitolautakunta eli Kila.
Mistä Kilan valtuudet?
KPL:n 8 luvun 2 §:ssä todetaan:
Kirjanpitolautakunta
Kirjanpitolautakunta voi antaa ohjeita ja lausuntoja viranomaisten, elinkeinonharjoittajien tai kuntien järjestön taikka kirjanpitovelvollisen hakemuksesta.
Kirjanpitolautakunta voi erityisestä syystä yksittäistapauksissa myöntää määräajaksi poikkeuksia 3 luvun 6 §:ssä ja 6 luvun 5 §:n 1 momentissa säädetystä. Poikkeuksen myöntämisen edellytyksenä on, ettei se ole Euroopan unionin tilinpäätöksestä ja konsernitilinpäätöksestä annettujen säännösten vastainen.
Kirjanpitolaki siis valtuuttaa Kilan antamaan pyydettäessä lausuntoja kirjanpitolakia ja asetuksia koskevissa kysymyksissä. Joskus Kila on antanut lausuntoja oma-aloitteisesti, jos jostain sen mielestä tärkeästä seikasta ei ole tullut kysymystä kirjanpitovelvollisilta. Tästä hyvänä esimerkkinä on lausunto 1775 vuodelta 2006. Kirjanpitolakiin oli lisätty 3 luvun 3 pykälään säännös sisältöpainotteisuudesta, mutta sen merkitys ja tulkinta tuntui meille vieraalta. Tällöin Kila päätti oma-aloitteisesti laatia asiasta lausunnon. Lisäksi Kilalla on oikeus myöntää poikkeuslupia laatia tilinpäätös lain mukaista neljän kuukauden määräaikaa myöhemmin tai sallia konsernin suomalaiselle tytäryhtiölle emon tilikaudesta poikkeava tilikausi. Muita poikkeuslupia Kila ei voi myöntää, vaikka niitä välillä pyydetään. Kilan lausunnot ovat maksuttomia, mutta poikkeusluvat ovat maksullisia.
voimassa on parikymmentä ohjetta, joiden päivitys vuoden 2016 kirjanpitolain muutoksen jälkeen on valitettavan myöhässä.
Asetus Kirjanpitolautakunnasta on jo vuodelta 1973, ja siksi pykäläviittaus viittaa vanhaan kirjanpitolakiin. Asetuksen 1 §:ssä todetaan
1 §
Kirjanpitolautakunnan tehtävänä on sen lisäksi, mitä kirjanpitolain 34 §:n 1 momentissa ja 35 §:ssä on sen tehtäväksi säädetty:
1) antaa kauppa- ja teollisuusministeriön välityksellä yleisiä neuvoja ja ohjeita kirjanpitolain soveltamisesta ja kirjanpidon pitämisestä, milloin lautakunta yhdenmukaisen hyvän kirjanpitotavan edistämiseksi katsoo siihen olevan aihetta
2) tehdä kauppa- ja teollisuusministerille tarpeellisiksi katsomiaan esityksiä ja pyynnöstä antaa sille lausuntoja 1 kohdassa tarkoitetuista kysymyksistä.
Eli asetuksen ensimmäisen pykälän ensimmäinen kohta valtuuttaa ja velvoittaa Kilan antamaan yleisohjeita hyvän kirjanpitotavan edistämiseksi. Näitä ohjeita on annettu vuosien aikana useita ja voimassa on parikymmentä ohjetta, joiden päivitys vuoden 2016 alun kirjanpitolain muutoksen jälkeen on valitettavan myöhässä. Kaikki yleisohjeet ovat maksuttomasti luettavissa Kilan kotisivuilla.
Mikä merkitys Kilan lausunnolla on?
Kila ei luo lainsäädäntöä, vaan antaa opastusta voimassa olevan kirjanpitolainsäädännön noudattamisessa. Kila on muistuttanut lausunnossaan 1985 vuodelta 2018, että Kila ohjeistaa hyvän kirjanpitotavan noudattamiseen, mutta valittaessa Kilan ohjeesta poikkeava menettely kantaa kirjanpitovelvollinen vastuun siitä, että menettely on hyvän kirjanpitotavan mukainen. Kilan lausunnon voidaan ajatella olevan kirjanpitäjälle ikään kuin selkänoja, johon voi nojata kirjanpidollisia ratkaisuja tehtäessä. Siksi Kila nykyisin julkaisee lähes poikkeuksetta kaikki antamansa lausunnot ja ne on luettavissa Kilan kotisivuilla.
Kilan lausuntoja on jo vuosikymmenien ajalta. Uusi kirjanpitolaki saatiin viimeksi vuonna 1997, mutta vuonna 2004 ja 2016 lakiin tuli huomattavia muutoksia. Siksi on oltava tarkkana luettaessa vanhempia lausuntoja, sillä Kilalla ei ole resursseja päivittää vanhoja lausuntoja.
Lausunnossa 1950 vuodelta 2016 Kila toteaa vanhojen lausuntojen osalta:
3. Kirjanpitolautakunnan aikaisempien lausuntojen voimassaolo ja soveltaminen
3.1. Muuttamattomat lainkohdat
Muuttamattomiin lainkohtiin perustuvat lausunnot ovat voimassa sellaisenaan.
3.2. Teknisluonteiset muutokset
Sellaiset lausunnot, jotka perustuvat lainkohtiin, joiden muutoksia voidaan pitää teknisinä, ovat voimassa muuttuneita osia lukuun ottamatta. Esimerkki tästä on liikearvon hankintamenon jaksottaminen (KPL 5:9 §): uudessa säännöksessä ei ole enää enimmäisaikaa, joten siltä osin lausuntoja ei tule noudattaa.
3.3. Sisältömuutokset
Sellaiset lausunnot, jotka perustuvat sisällöllisesti muuttuneisiin lainkohtiin, eivät enää ole voimassa. Esimerkki tästä on rahoitusleasing: jos vuokralleottaja soveltaa KPL 5:5 b §:n mahdollisuutta merkitä hyödyke tilinpäätökseensä siten kuin se olisi ostettu, ei lausuntoa KILA 1775/2006 eikä muita aikaisempia rahoitusleasing-lausuntoja tule soveltaa.
Kirjanpitovelvollisella on siis vastuu siitä, että lukiessaan vanhoja lausuntoja osaa erottaa, onko lausunnossa mainittu lainkohta muuttunut vai ei. Tämä tilanne on hankala kirjanpitäjille, mutta ei ylivoimainen, sillä ammattilainen tietää kyllä muuttuneet lainkohdat. Vastaava ongelma on yleisohjeiden lukijalla, koska pääosa ohjeista on päivittämättä vuoden 2016 lakimuutoksen jälkeen.
Kilan lausunnon rakenne
Kilan lausunnon rakenne vaihtelee jonkin verran kysymyksen laajuuden ja monimutkaisuuden mukaan. Perusrakenne lausunnolle on pääpiirteissään seuraava:
Numero ja antopäivä
Asiasanat
- Hakemus tiivistettynä ja tehtynä tunnistamattomaksi
- Taustaa
– Aiemmat lausunnot, yleisohjeet, rajaukset - Lausunto
– Periaatteet, johtopäätökset
Oppimisen kannalta kohta kaksi on mielenkiintoinen. Siinä kuvataan vastaaviin kysymyksiin aiemmin annettuja lausuntoja ja haetaan tämänkertaiseen kysymykseen ratkaisun perusteita alussa luetelluista hyvän kirjanpitotavan lähteistä. Yleensä vastaus loppujen lopuksi rakentuu KPL:n 3 luvun 2§, 2a § ja 3 § sisällöstä, eli perusteena on oikea ja riittävä kuva, olennaisuuden periaate ja muut yleiset tilinpäätösperiaatteet.
Osoite = kirjanpitolautakunta.fi
-lausunnot
– yleisohjeet
– ohjeet lausunnon pyytämiseen
Muuttuuko kirjanpitomenettely Kilan lausunnon takia?
Koska Kilan lausunnot ovat nopeimmin muuttuva osa hyvän kirjanpitotavan lähteistä, tulisi lausuntojen julkaisemista seurata aktiivisesti. Toisinaan lausunto voi muuttaa kokonaisen toimialan kirjanpito- tai tilinpäätöksen laatimismenettelyä. Silloin olisi hyvä olla kirjanpitäjänä ”etukenossa” reagoimaan uudistukseen. Esimerkiksi saamisia ostavat yritykset kirjasivat aiemmin ostamansa saamissalkut taseeseen, ja vain perintäpalkkiot liikevaihtoon. Kilan lausunnolla numero 1869 vuodelta 2011 kumottiin lausunto 1603 vuodelta 2000, johon tämä kirjaamistapa oli perustunut. Uuden lausunnon jälkeen ostetut saatavakannat olivat ostoa ja vaihto-omaisuutta ja perinnän tuottamat rahavirrat liikevaihtoa.
Koska Kilan lausunnot ovat nopeimmin muuttuva osa hyvän kirjanpitotavan lähteistä, tulisi lausuntojen julkaisemista seurata aktiivisesti.
Ehkä kaikkein merkittävin lausunto, joka muutti perinteitä, on lausunto 1750 vuodelta 2005. Siinä Kila totesi muun ohessa, että edellisiin tilikausiin kohdistuva olennaisen virheen korjaus tulee tehdä edellisten tilikausien voittovaroihin, ei enää tuloslaskelmaan, kuten siihen asti oli tapana. Tämä lausunto on edelleen esillä Taloushallintoliiton kirjanpitoneuvontaan tulevien kysymysten joukossa. Nykyisin pohditaan usein tämän lausunnon ja verotuksen yhteensovittamista.
Maailma muuttuu ja yritysten toimintatavat ja liikeideat sen mukana. Kila on saanut ratkaistavakseen yllättävän monta kysymystä, joissa kirjanpitovelvollinen ei ole tunnistanut tuottamaansa suoritetta, onko kertatuloa vai jaksotettavaa tuloa. Hyvänä esimerkkinä on lausunto 1776 vuodelta 2005. Siinä kyseessä oli liiketoiminta, jossa yritys ylläpiti verkossa kuvapankkia. Yhdellä maksulla asiakas sai käyttää kuvapankin kuvia vuoden ajan. Yritys on ajatellut myyvänsä käyttöoikeuden kuvapankkiin ja tulouttanut myyntituotot heti.
Kila totesi, että yritys myy kuvapankin ylläpitoa ja saatu suoritus on jaksotettava käyttöoikeuden ajalle. Samoin aivan tuore lausunto 1990 vuodelta 2019 avaa uusien toimintatapojen vaikutusta kirjanpitoon. Siinä ohjeistetaan ravintolatoiminnan liikevaihdon ja alihankintojen kirjaamista. Aiemmin yksi yrittäjä hoiti koko ravintolatoiminnan. Nykyisin yhtä kokonaispalvelua asiakkaalle voi olla tuottamassa usea eri yritys, vaikkei asiakas sitä huomaa. Sama muutos on tapahtunut esimerkiksi lääkäripalveluissa ja kylpylöissä ja muissa vapaa-ajanviettopalveluissa.
Kirjoittajan rakkaimmat lausunnot
Millainen lausunto jää mieleen? Omia lempilausuntojani ovat lausunnot, joissa Kila muuttaa vallitsevaa käytäntöä tai palauttaa vanhoja periaatteita kunniaan.
Tällainen lausunto on esimerkiksi lausunto 1854/2010, jossa Kila muistuttaa, että vaikka tuloslaskelmakaavasta on poistunut myyntikate, niin kulut tulee kuitenkin edelleen kirjata siten, että eniten liikevaihdon määrästä riippuvat kulut ovat ylimpänä tuloslaskelmassa. Autoilijan polttoaineet ovat ostoa, huollot saman pääryhmän ulkopuolisia palveluita ja vakuutukset liiketoiminnan muita kuluja. Lisäksi Kila toteaa, että tämä periaate koskee kaikkia toimialoja, joilla on välillisiä kuluja. Esimerkiksi konsultti matkustaa vain, jos matkalle on maksaja, eli se kuuluu asiakkaan projektiin.
Myös lausunnot, jotka ovat vaatineet runsaasti pohdintaa ja Kilan alkuperäinen lausuntoluonnos tai lähestymistapa ongelmaan on voinut muuttua täysin lausunnon valmisteluvaiheessa, ovat olleet haastavia ja siten mielenkiintoisia. Viimeisin tällainen lausunto on 1996/2019. Siinä käsitellään metsätaloutta ja puiden esittämistä taseessa.
Osa lempilausunnoista tuli jo mainittua oheisessa artikkelissa, ne ovat hyviä esimerkkejä vuosien ajalta.
