Kirjan­pidon kulma­kivet: Tase­jatkuvuuden periaate ja netottamis­kielto

Tasejatkuvuus ja netottamiskielto tuloverotuksen näkökulmasta

Tasejatkuvuus ja netottamiskielto tuloverotuksen näkökulmasta
Verovuodelta vähentämättä jääneet hankintamenot siirtyvät vähennettäviksi seuraavan ja sitä myöhempien vuosien verotuksessa, joten eräänlaisesta kirjanpidon kaltaisesta tasejatkuvuudesta on verotuksessakin on kyse. Mikäli aiempaan verovuoteen kohdistuu virhe, eli jos esimerkiksi rakennuksen hankintamenon laskennassa on tapahtunut virhe, hankintameno ja siitä tehty poisto oikaistaan virheellisen vuoden verotusta oikaisten. Oikaisua varten yrityksen tulee siis tehdä oikaisuvaatimus virheellisen tai virheellisten vuosien verotuksista, jos virhe on vaikuttanut esimerkiksi myöhempienkin vuosien poistojen määrään.

Verotuksessa tasejatkuvuudesta puhutaan esimerkiksi yritysmuodon muutoksen yhteydessä, kun yksityinen liikkeenharjoittaja siirtyy harjoittamaan toimintaa osakeyhtiömuodossa. Mikäli hän toteuttaa muutoksen tuloverolain 24 pykälän edellyttämällä tavalla, tällöin perustettavaan osakeyhtiöön siirrettävän kiinteistön tai muun omaisuuden arvonnoususta ei synny veronalaista tuloa siirron yhteydessä. Veroneutraalin yritysmuodon muutoksen yksi edellytys on, että se toteutetaan tasejatkuvuutta noudattaen. Tuloverolain 24 pykälä ei kuitenkaan edellytä kirjanpidollista tasejatkuvuutta vaan sitä, että yritystoiminnan kannalta olennainen omaisuus siirtyy, ja että siirtäminen tapahtuu verotuksessa poistamattomin hankintamenoin. Kirjanpidollista tasejatkuvuutta ei siis edellytetä, vaikka näin saatetaan yhtiön perustamisen yhteydessä usein käytännössä toimia. Tähän ohjannee se, että yritysmuodon muutoksen yhteydessä ei haluta kasvattaa arvoeroja kirjanpidon ja verotuksen välillä. Eroja, joita pitäisi seurata ja eliminoida verotusta varten.

Kirjanpidoissa netottamiskielto on erityisesti esittämistapakysymys. Elinkeinoverolaki ei tunne mitään nimenomaista netottamiskieltoa. Lähtökohta on, että yrityksen tuloverotuksessa verovuodelle kohdennetuista veronalaisista tuloista vähennetään kyseiselle vuodelle kohdistuvat vähennyskelpoiset menot. Yrityksen on veroilmoituksellaan ilmoitettava verovuoden tuotot ja menot asianmukaisissa veroilmoituskohdissa, joten tästä syystä tulot ja menot esitetään pitkälti bruttoperiaatteen mukaisesti. Elinkeinoverolaki sisältää muutamissa kohdin säännökset niin sanotusta epäsuorasta tulouttamisesta. Esimerkiksi irtaimen käyttöomaisuuden verotuksessa poistamattomista hankintamenoista vähennetään verovuonna luovutettujen esineiden myyntihinta ennen verovuoden poiston tekemistä. Tulo siis netotetaan menoa vastaan. Tosin kirjanpidossakin tällainen menettely sallitaan Kirjanpitolautakunnan poistoyleisohjeen mukaan pienyrityksille, kun ne mukauttavat kirjanpidolliset poistot verotuspoistojen kanssa.

Markku Ojala, johtava asiantuntija, Taloushallintoliitto