KHO 12.1.2010 t. 20 Tulon veronalaisuus, velan anteeksianto

Taustaa

Verolainsäädännössä ei ole säännöksiä, jotka nimenomaisesti koskisivat velan anteeksiannon vaikutusta velallisen verotukseen. Tästä huolimatta oikeustila on oikeuskäytännön kannanottojen myötä varsin vakiintunut: Velan anteeksiannosta ei synny velalliselle veronalaista tuloa siltä osin kuin saaminen on velkojalle luopumishetkellä arvoton. Keskeinen asiaa koskeva ennakkopäätös on ratkaisu KHO 1972 I 51. Siinä todettiin, että akordietua ei katsota velallisen verotuksessa EVL 4 §:ssä tarkoitetuksi rahanarvoiseksi etuudeksi siltä saatavien osalta, joka todetaan luopumishetkellä arvottomaksi.

Velan anteeksiannosta puhuttaessa on erotettava toisistaan tilanteet, joissa anteeksianto kohdistuu maksamattomaan kauppahintaan tai ostovelkoihin ja toisaalta tilanteet, joissa on kysymys erillisen velan anteeksiannosta. Tapauksissa, joissa saamisesta luopuminen selvästi kohdistuu maksamatta olevaan kauppahintaan, anteeksianto voidaan katsoa ostohinnan alentumiseksi. Tällöin tapaukseen sovelletaan oikaisueriä koskevia säännöksiä. Erillisen velan anteeksiannossa anteeksiannettava velka voi muodostua varsinaisesta velkapääomasta ja kertyneistä maksamattomista koroista. Korot on voitu kuitenkin jo aikaisemmin vähentää verotuksessa suoriteperusteisesti. Seuraavassa tapauksessa on otettu kantaa siihen, onko velan anteeksianto maksamattomien korkojenkin osalta verovapaata.

Tapaus

Omaisuudenhoitoyhtiö Arsenal-SSP Oy oli myöntänyt A Oy:lle 1 131 290,51 markan akordin, josta velan pääoman osuus oli 438 107,70 markkaa sekä korkojen ja kulujen osuus yhteensä 693 182,81 markkaa. Omaisuudenhoitoyhtiö katsoi saatuaan 200 000 markan suorituksen saatavansa 1 131 290,51 markan osalta arvottomaksi. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että kun velkoja akordissa luopui saatavastaan, velalliselle ei syntynyt elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 4 §:ssä tarkoitettua rahanarvoiseksi eduksi katsottavaa tuloa siltä osin kuin saatava sen anteeksiannon tapahtuessa oli velkojalle arvoton. Sillä seikalla, että Omaisuudenhoitoyhtiö Arsenal-SSP Oy luopui akordissa erääntyneistä koroista ja kuluista, jotka oli jo vähennetty suoriteperusteisesti A Oy:n verotuksissa, ei ollut asiassa merkitystä. Siten akordissa anteeksi annettu velka ei ollut A Oy:n veronalaista tuloa myöskään korkojen ja kulujen osalta. Verovuosi 1998.

Kommentit

Se, että velan anteeksiantamisen yhteydessä ei velalliselle synny veronalaista tuloa, perustuu kahteen näkökohtaan. Ensinnäkin EVL 4 §:n sanamuotoon, jonka mukaan veronalaista on rahana tai rahanarvoisena etuutena saadut tulot. Jos velallisen velat ovat niin suuret, ettei hän kykene niistä suoriutumaan, ei sopiminen velan osittaisesta anteeksiannosta merkitse velkojan puolelta minkäänlaisen uuden varallisuusedun antamista velalliselle, vaan lähinnä menetyksen toteamista. Kun velallinenkaan ei vapaudu mistään sellaisesta suorituksesta, jonka hän muuten tekisi, ei hän saa EVL 4 §:ssä tarkoitettua rahanarvoista etuutta. Toiseksi, jos velan anteeksianto katsottaisiin maksukyvyttömyystilanteessa veronalaiseksi tuloksi, aikaisemman velkojan saatava muuttuisi osittain veronsaajien verosaatavaksi. Tämä vaikeuttaisi velkojen anteeksiannon käyttämistä yritystoiminnan tervehdyttämistoimenpiteenä.

Esillä olevassa tapauksessa verotuksessa jo vähennettyjen korkojen osuus anteeksiannettavasta velkapääomasta oli huomattavan suuri. Oikaisulautakunta ja hallinto-oikeus katsoivat, että velalliselle muodostui anteeksiannettujen korkovelkojen osalta veronalalaista tuloa. Näin ollen ne katsoivat, että koron osalta tilanne olisi samanlainen kuin ostovelkojen anteeksiannossa. Koron anteeksiannossa olisi siis kysymys tavallaan oikaisuerästä. Korkein hallinto-oikeus kuitenkin päätyi siihen, että sillä seikalla, että velkoja luopuu erääntyneistä koroista, jotka on suoriteperusteisesti vähennetty yhtiön verotuksessa, ei ole merkitystä. Tältäkään osin velalliselle ei siis syntynyt veronalaista tuloa, kun korkosaatava oli anteeksiannon ajankohtana velkojalle arvoton.