Strateginen suunnittelu ja johtaminen – osa 5

Koulun tavoitteena on parantaa johdon laskentatoimeen liittyvää osaamista, tietoja ja taitoja sekä innostaa asenteellisesti lukijoita perehtymään ja hyödyntämään työssään johdon laskentatoimen osa-aluetta. KLT-tutkintoon sisältyy johdon laskentatoimea käsittelevä tehtäväkokonaisuus. Koulun viimeinen osa sisältää lopputentin.

Johdon raportointijärjestelmä

Yrityksen talouden johtamista koskevan raportointijärjestelmän perustan muodostaa johdon laskentatoimen tietojärjestelmä. Siinä käytetään sekä sisäisen että ulkoisen laskentatoimen tietoja hyväksi.

Tunnuslukujohtaminen on nykyaikaisen liikkeenjohdon väline ohjata yrityksen taloutta sekä vuositasolla että keski­pitkällä aikavälillä.  Siihen liittyy olennaisena osana strategiseen johtamiseen kuuluva visionäärinen tulevaisuuden tarkastelu. Erityisesti korostetaan yrityksen toimintaympäristössä tapahtuvien muutosten seuraamista sekä yrityksen omien vaihtoehtoisten kehityssuunnitelmien pohtimista ja arviointia. Aikavälin pidentyessä laskentatoimen tiedon tarkkuus vähenee.

Strateginen johtaminen

Organisaation strateginen johtaminen koostuu suunnittelusta, toteuttamisesta, seurannasta ja tehtyjen suunnitelmien päivittämisestä seurannan kautta saatujen havaintojen perusteella. Kaikki sellaiset toiminnot ja päätökset, jotka koskettavat koko yritystä tai vaikuttavat merkittävästi johonkin bisnesalueeseen ja joilla on merkitystä yrityksen menestymiselle, ovat strategisia. Strategisessa johtamisessa muodostetaan kokonaiskuva yrityksen toiminnasta nyt ja tulevaisuudessa.

Yrityksen strategisten menestystekijöiden etsiminen ja pohtiminen kuuluvat strategiseen yritysjohtamiseen. Siinä etsitään ja pohditaan yrityksen strategisia bisnesalueita (sba). Ne tulee määritellä siten, että jokainen sba-alue on merkittävä tekijä yrityksen toiminnan myönteisen kehittymisen jatkumisessa. Jos yksi sba ontuu, sillä on kohtalokkaita vaikutuksia koko yrityksen toiminnalle. Pk-yrityksellä on yleensä muutama sba-alue. Lisäksi on tunnistettava yrityksen kilpailu­edut, joilla pärjätään markkinoilla.

Strategisen johtamisen alueeseen kuuluvat liiketoiminnan johtaminen (management) ja ihmisten johtaminen (leadership). Näitä on kuitenkin usein hankala erottaa toistaan. Suomalaisten pk-yritysten strategisessa johtamisessa on runsaasti haasteita. Pk-yritysten strategisen ajattelun parantamisen kautta voitaisiin vaikuttaa monin tavoin myös kansantaloutemme kilpailukyvyn parantamiseen. Pk-yritys tarvitsee usein asiantuntijan tukea strategiseen ajatteluun, strategian laadintaan, sen toteuttamiseen, seurantaan sekä strategian päivittämiseen. Henkilöstö on avainasemassa strategian toteuttamisessa. Strategiaan liittyvät koulutustarpeet ovat laajat johtuen henkilöstöä koskevien erilaisten näkökulmien suuresta määrästä.

Tasapainotettu tuloskortti (Balanced Scorecard, BSC)

Tasapainotetussa tuloskortissa lähdetään yrityksen visiosta ja strategiasta käsin johtamaan tunnuslukuja, jotka ottavat tasapainoisesti huomioon yrityksen toiminnan eri osa-alueet. Siihen sisältyvät organisaation tavoitteet ja ­niiden saavuttamiseksi käytetyt mittarit. Tuloskortti esitetään matriisi­muodossa, jossa vaakariveillä ovat eri toiminnot ja pystysarakkeissa asetetut tavoitteet ja niiden saavuttamista koskevat mittarit.

Tuloskortti laaditaan pk-yrityksessä koko organisaation tarpeisiin. Isoissa yrityksissä organisaation toiminnot pilkotaan osiin, joilla on omat tuloskorttinsa. Olennaista on, että tuloskortin mittaristo edustaa tasapainoisesti kyseisen organisaation keskeisimpiä strategisia tavoitteita, joiden varaan yrityksen kilpailukyky rakentuu.

Tuloskortin neljä kulmaa

Tuloskortti sisältää neljä näkökulmaa, jotka ovat talouden näkökulma, asiakasnäkökulma, sisäisen tehokkuuden näkökulma ja oppimisen ja kasvun näkökulma. Tulos­kortin näkökulmien taustalla on täsmällisesti määritelty visio ja strategia. Vision ja strategian sisältämien tavoitteiden saavuttamiseksi laaditaan tuloskorttiin mittaristo, joka edesauttaa yrityksen strategisten tavoitteiden saavuttamista sekä kilpailukyvyn ylläpitämistä ja vahvistamista. Mittarit ovat määrällisiä (kvantitatiivisia) tai laadullisia (kvalitatiivisia) tai molempia. Tavoitteiden on oltava ymmärrettäviä ja selkeitä, jotta jokainen organisaation henkilö kykenee sitoutumaan omassa työssään niiden saavuttamiseen. Mittareiden pitää olla käyttökelpoisia ja kannustavia.  Pelkkä visio ei ole riittävä suunnannäyttäjä.

Talouden näkökulma vaihtelee yritystoiminnan eri vaiheissa. Alkuvaiheessa on keskeistä, että liiketoiminta kasvaa kun taas vakiintumisvaiheeseen sisältyvät kannattavuustavoitteet. Kypsässä vaiheessa maksimoidaan kassavirtaa ja minimoidaan kustannuksia. Vaiheet voidaan erottaa koko yritystoiminnan osalta tai yksittäisen tuotteen tai palvelun elinkaaren osalta.  Eri vaiheisiin sisältyvät toiminnassa tapahtuvat muutokset korostavat sitä, kuinka tärkeää on seurata ja kehittää tavoitteiden asettamista ja mittariston ylläpitämistä. Jokaiseen vaiheeseen määritellään omat tunnuslukutavoitteensa.

Asiakasnäkökulman merkitys on kasvanut voimakkaasti kilpailun kiristymisen, globalisaation ja Internet-välitteisen kaupan lisääntymisen myötä. Kasvavaa huomiota kiinnitetään asiakkaiden tarpeisiin ja toiveisiin sekä asiakassuhteiden vaalimiseen. Asiakkaat ryhmitellään eri kriteerien perusteella. Asiakasnäkökulman mittareita ovat esimerkiksi asiakastyytyväisyys, reklamaatioiden lukumäärä, asiakaskannattavuus ja uusien asiakkaiden lukumäärä. Asiakasnäkökulman yhteydessä yrityksessä pohditaan, millaisiin sopimussuhteisiin yritys pyrkii asiakkaidensa kanssa ja mikä on yrityksen ansaintalogiikka.

Sisäisen tehokkuuden näkökulma sisältää yritystoiminnan prosessien toimivuuden tavoitteet ja niiden toteutumisen seurannan. Keskeinen osa on kuvata yrityksen keskeiset sisäiset prosessit ja asettaa sisäisten prosessien toiminnalle tavoitteet ja mittarit. Sisäisten prosessien tehokkuus vaikuttaa keskeisesti toiminnan tuottavuuteen. Esimerkkeinä sisäisistä prosesseista ovat erilaiset tuotannon läpimenoajat, toimitustäsmällisyys, virheettömien toimitusten osuus ja uusien tuotteiden osuus myynnistä. Henkilöstön osalta olennaista on kuvata prosessina, kuinka uusi työntekijä palkataan ja perehdytetään työhönsä.

Oppimisen ja kasvun näkökulmaan sisältyy henkilöstön kehittäminen ja tietojärjestelmiin liittyvät tavoitteet. Työtyytyväisyydestä on tullut viime aikoina olennainen tavoite organisaatioissa. Yrityksen henkilöstökysely voi muodostua muutamasta kokonaisuudesta, joiden sisällä on useita mittareita. Kokonaisuuksia voivat olla työhyvinvointi, organisaation uudistumiskyky, johtamisjärjestelyt sekä neljäntenä toimenkuvien ja vastuiden selkeys. Kokonaisuus muodostaa vuosittain organisaation työtyytyväisyyttä kuvaavan indeksin, jolle asetetaan tavoitearvo ja jonka kehittymistä seurataan. Kehityskeskustelut ovat tärkeä osa henkilöstöä koskevien strategisten tavoitteiden implementoinnissa sekä uusien tavoitteiden asettamisessa.

Esimerkki 2: Tasapainotetun tuloskortin asiakasnäkökulma

Koneenrakennusyritys on havainnut, että pelkkien koneiden myyminen ei enää tarjoa kannattavan liiketoiminnan edellytyksiä. Tähän asti perinteisesti asiakas on ostanut ja maksanut koneen. Myyjän kirjanpidossa myyntiä vastaava kulu kirjataan kun kone on myyty. Sama on pätenyt varaosiin ja huoltoon.  Jos myydyn koneen käyttöikä on pitkä, jää koneen, varaosien ja huollon myynnistä syntyneiden tulojen sekä toisaalta niitä vastaavien kustannusten välinen suhde epäselväksi.

Laitetoimittaja pohtii tilannetta ja pyrkii huolto­sopimukseen, joka tehdään laitteen myynnin yhteydessä ja jolla turvataan myydyn laitteen toimintakyky ja asiakastyytyväisyys. Sopimuksen perusteella laitteen toimittaja voi nyt päättää, milloin hän toteuttaa huollon. Toimittaja pystyy silloin vaikuttamaan huollon aiheuttamien kustannusten syntymiseen.

Laitetoimittaja voi myös muuttaa laitteen myymisen ja siihen liittyvien korjausten ja sovittavan huollon periaatetasolla arvoon perustuvaksi. Tällöin ostaja maksaa laitteesta sen tuottaman arvon mukaan. Mitä enemmän laitteen ostaja saavuttaa laitteella liikevaihtoa, sitä enemmän ostaja maksaa laitetoimittajalle. Myyjän saama myyntitulo perustuu ostajan saamaan arvoon.

Ansaintalogiikka on muuttunut esimerkin molemmissa tapauksissa verrattuna alkuperäiseen tilanteeseen. Korjaukset ja huoltopalvelut ovat kytkeytyneet tiiviisti laitteen myyntihintaan.

Tasapainotettu tuloskortti on vakiintunut myös yrityksen laatujärjestelmän perustaksi. Tuloskortti soveltuu yhteen kokonaisvaltaisen laadunhallinnan kanssa. Erityisesti erilaiset laadunparantamiseen liittyvät hankkeet voidaan kytkeä tuloskortin sisäisen tehokkuuden näkökulmaan. Tuloskortti antaa laatutyölle strategisen viitekehyksen. Tuloskortti edistää laatutavoitteiden konkretisoimista, kohdentamista ja antaa niille strategista painoarvoa. Mikäli tuloskorttiajattelu yhdistetään johdonmukaisesti laatujärjestelmään, helpottuu strateginen johtaminen. Kauaskantoisten tavoitteiden yhteys toisiinsa konkretisoituu ja syy-seuraus -suhteiden ymmärtäminen helpottuu.

Riskienhallinta on tarkoituksenmukaista integroida tasapainotettuun tuloskorttiin. Riskinotolla tarkoitetaan yrityksen ja sen liiketoiminnan jatkuvaa uudistamista ja sen taustalla olevaa johtamista. Yrityksen johdon odotetaan ottavan riskejä, koska ilman niitä liiketoiminta ei pysy tuottavana. Kyse on liikkeenjohdolta edellytettävästä yrittäjämäisestä luovuudesta ja uskalluksesta tarttua uusiin mahdollisuuksiin ja uudistaa liiketoimintaa radikaalistikin. Jotta riskit eivät kasva suhteettomiksi, on yrityksessä oltava ohjauksessa tarvittavat elementit, joilla riskejä hallitaan.

Riskien hallinnan avulla varmistetaan, että hankittua varallisuutta, kilpailukykyä ja -asemaa ei menetetä äkillisesti liiallisten riskien kautta. Riskien hallinta edellyttää, että yrityksen kannalta olennaiset riskit tunnistetaan. Useat riskit voidaan integroida tasapainotettuun tuloskorttiin ja sitä kautta laatujärjestelmään. Näitä esimerkkejä ovat kassanhoitamiseen, kirjanpitoon ja tietojärjestelmiin liittyvät riskit. Yrityksen toimintaan liittyy runsaasti myös fyysisiä riskejä, joiden hallitsemiseen tarvitaan omat menetelmänsä. Olennaista riskienhallinnassa samoin kuin laatujärjestelmässä on todeta mittausten jälkeen poikkeamat ja ryhtyä niiden edellyttämiin toimenpiteisiin.

Gorporate Governance (Hyvä hallinnointitapa)

Omistajien varallisuuden ja intressien turvaamisen kannalta voidaan puhua omistajaohjauksesta, joka on osa Corporate Governancea. Gorporate Governance on strategiseen johtamiseen sisältyvä käsite, joka  tarkoittaa järjestelmää, jolla yhtiön toimintoja johdetaan, ohjataan ja kontrolloidaan.

Kyseessä on siis hyvän hallintotavan kokonaisuus ja yhtiön sisäinen ohjausjärjestelmä, jossa kuvataan ja ohjataan yrityksen hallituksen ja sen palkatun yritysjohdon roolit, velvollisuudet ja näiden suhde osakkeenomistajiin. Kyse on yritys­toiminnan johtamisesta ja kontrolloimisesta. Suositukset muodostavat koodin, jolla yhtenäistetään toimintatapoja ja annettavaa tietoa. Avoimuuden lisääminen on keskeinen tavoite.

Yhteenveto

Yrityksessä saatetaan tehdä merkittäviä päätöksiä vasta sitten, kun ne on pakko tehdä. Silloin ollaan jo kriisissä. Liian pienet panostukset tuotekehitykseen vähentävät yrityksen ­kilpailukykyä vähitellen. Myyntituotot vähenevät ja kannattavuus heikkenee. Kun tuloksentekokehitys heikkenee, on sillä vaikutusta rahoitusasemaan. Tarvitaan lisää joko omaa tai vierasta pääomaa, jolloin tulee paineita toiminnan kehittämiseen. Varsinkin ulkopuolisen rahoituksen saamiseksi edellytetään yksityiskohtaisia toimintaa koskevia tulevaisuuden strategisia suunnitelmia. Tilanne olisi parempi, jos olisi tehty strategisia uudistuksia aikaisemmin. Saneerausvaiheessa rakennetaan ensin realistinen myyntibudjetti ja sopeutetaan kustannukset vastaamaan sitä.
Kun kannattavuus on saatu järkevälle tasolle, tehdään strategiset kehittämistoimenpiteet.

Yrityksen taloushallinnosta vastaavien henkilöiden toimen­kuvat ovat muuttuneet numeroiden käsittelijöiden roolista ylimmän johdon strategisiksi kumppaneiksi. Laskentatoimella on tärkeä merkityksensä strategiatyön kaikissa vaiheissa: suunnittelussa, toteutuksessa, seurannassa ja suunnitelmien päivittämisessä. Viime kädessä on kyse organisaation kilpailukyvyn parantamisesta.

Viisiosainen johdon laskentatoimen koulu osoittaa, että laskentatoimi ei ole erillinen kokonaisuus yrityksen liike­toimintaa, vaan se kytkeytyy tiiviisti kaikkiin yrityksen toimintoihin, myös sellaisiin, joita harvemmin tullaan ajatelleeksi. Johdon laskentatoimea tulisi kehittää siihen suuntaan, että rahamäärien seurannasta siirrytään enemmän tuloksiin vaikuttavien tekijöiden tarkasteluun sekä toimintaympäristön vaikutusten tiiviiseen seuraamiseen.

Johdon laskentatoimen koulun lähteet:

Coombs, H., Hobbs, D. & Jenkins, E. (2005): Management Accounting. SAGE Publications Ltd, London.

Drury, C. (2008):  Management and Cost Accounting. Pat Bond. SOUTH-WESTERN Cengage learning. United Kingdom.

Järvenpää, M., Länsiluoto, A., Partanen, V. & Pellinen J. (2010): Talousohjaus ja kustannuslaskenta. WSOYpro Oy, Helsinki.

Kamensky, M. (2010) Strateginen johtaminen – menestyksen timantti. Talentum. Helsinki.

Kaplan,  R.S. & Norton, P.P. (1996) : The balanced scorecard. Translating strategy into action. Harvard Busness School Press.

Neilimo, K. & Uusi-Rauva, E. (2012): Johdon laskentatoimi, Edita Publishing Oy, Helsinki.

Suomala, P., Manninen, O. & Lyly-Yrjänäinen, J. (2011): Laskentatoimi johtamisen tukena. EDITA Publishing Oy, Helsinki.

Arvopaperimarkkinayhdistys: Gorporate Governance, http://cgfinland.fi/corporate-governancesta/corporate-governance-mita-se… luettu 3.9.2013