Pienten yritysten tilintarkastus muutoksessa
Ehdotetun lain voimaantulon myötä lakisääteinen tilintarkastusvelvollisuus poistuisi osakeyhtiöiltä, osuuskunnilta, henkilöyhtiöiltä, asunto-osakeyhtiöiltä ja yhdistyksiltä, joissa kahtena peräkkäisenä tilikautena on täyttynyt enintään yksi seuraavista edellytyksistä: 1) taseen loppusumma yli 100 000 €, 2) liikevaihto yli 200 000 €, 3) palveluksessa keskimäärin yli 3 henkilöä. Jos tilintarkastaja valitaan, on tilintarkastajaksi valittava auktorisoitu tilintarkastaja, maallikkotilintarkastuksesta luovuttaisiin.
Tilinpäätöksen oikeellisuus
Tilinpäätöksen oikeellisuuden ja luotettavuuden varmentaminen on tilintarkastuksen ensisijainen tehtävä. Maallikkotilintarkastus ei yleensä ole vastannut tilintarkastukselle asetettuja vaatimuksia, eikä maallikon tekemä tarkastus ole käytännössä parantanut tilinpäätöksen luotettavuutta.
Onkin syntynyt odotuskuilu sen välille, mitä tilintarkastus pienimmissä yrityksissä on käytännössä ollut ja mitä laki edellyttää tilintarkastukselta. Maallikkotilintarkastajien tekemä työ ei yleensä ole ollut hyvän tilintarkastustavan mukaista tilintarkastusta, vaan enemmänkin yleisempää yrityksen, asunto-osakeyhtiön tai yhdistyksen hallinnon valvontaa. Ehdotetun uuden tilintarkastuslain myötä tilintarkastusta ja tilintarkastajia koskevat vaatimukset kasvavat entisestään, eikä ole realistista odottaa, että vaatimuksista pystyisivät suoriutumaan muut kuin ammattilaiset.
Tästä johtuen maallikkotilintarkastuksesta ehdotetaan luovuttavan ja tilintarkastajana voisivat toimia ainoastaan auktorisoidut tilintarkastajat. Ehdotetun siirtymäsäännöksen mukaan maallikkotilintarkastaja voisi toimia nykyisessä tilintarkastustehtävässä vuonna 2009 pidettävään ensimmäiseen varsinaiseen yhteisön kokoukseen (esimerkiksi yhtiökokoukseen) asti. Siirtymäaikana maallikkotilintarkastajaan ja tämän tekemään tilintarkastukseen sovelletaan nykyisen tilintarkastuslain säännöksiä.
Tilintarkastuksen merkitys kiistaton
Ammattitaitoisen tilintarkastajan kokemuksesta ja asiantuntemuksesta on apua yritykselle monissa tilanteissa. Kauppa- ja teollisuusministeriön LTT-Tutkimus Oy:llä (LTT) teettämän selvityksen (KTM Rahoitetut Tutkimukset 2/2006) mukaan selvä enemmistö (noin 75 %) pienistä osakeyhtiöistä käyttää jo nykyisin hyväksyttyä tilintarkastajaa, vaikka siihen ei olekaan lakisääteistä velvollisuutta. Vastaava osuus valitsisi selvityksen mukaan tilintarkastajan myös jatkossa, vaikka se olisikin vapaaehtoista.
Yritykset pitivät tilintarkastuksen tärkeimpänä hyötynä tilintarkastuksen yrityksen kirjanpitojärjestelmälle tarjoamaa kontrollifunktiota sekä sen luomaa luottamusta taloudellisten tietojen oikeellisuuteen. On kuitenkin yrityksen itsensä – ei lainsäätäjän – tehtävä arvioida tilintarkastuksesta koituvia hyötyjä ja siitä aiheutuvia kustannuksia ja sen perusteella päättää tilintarkastajan valinnasta.
Pienille yrityksille vapauksia
Suomessa lähtökohtana on ollut periaate, että tilintarkastus suoritetaan samoja periaatteita noudattaen yhteisömuodosta, koosta tai omistajasta riippumatta. Tilintarkastusta koskevia säännöksiä sovelletaan siten kaikkiin tilintarkastuksiin samanlaisessa laajuudessa. Pienten yritysten tilintarkastus ei nykyisin pääsääntöisesti ole ollut sellaista tilintarkastusta, jota tilintarkastuslaissa tarkoitetaan, vaan lähinnä lain tilintarkastusvelvoitteen muodollista täyttämistä. Tiukentuvien tilintarkastusta koskevien vaatimusten myötä tilintarkastusvelvollisuuden ulottamista kaikkein pienimpiin yrityksiin ei enää pidetä tarkoituksenmukaisena. Tämän vuoksi on perusteltua luopua lakisääteisestä tilintarkastusvelvoitteesta pienimmissä yhteisöissä.
Pienet yhteisöt (ts. pienet osakeyhtiöt, osuuskunnat, avoimet ja kommandiittiyhtiöt, asunto-osakeyhtiöt, asumisoikeusyhdistykset ja yhdistykset) saisivat itse päättää tilintarkastajan valinnasta. Tällainen valinnanvapaus koskisi esityksen mukaan yhteisöjä, joissa sekä päättyneellä että välittömästi sitä edeltäneellä tilikaudella on täyttynyt enintään yksi seuraavista edellytyksistä: 1) taseen loppusumma ylittää 100 000 €, 2) liikevaihto tai sitä vastaava tuotto ylittää 200 000 € tai 3) palveluksessa on keskimäärin yli 3 henkilöä.
Konsernin emoyrityksen olisi kuitenkin aina valittava tilintarkastaja, jos konsernin osalta täyttyy vähintään kaksi edellä mainituista kolmesta edellytyksestä. Tilintarkastaja olisi valittava lisäksi yhteisössä, jonka pääasiallisena toimialana on arvopapereiden omistaminen ja hallinta ja jolla on huomattava vaikutusvalta toisen kirjanpitovelvollisen liiketoiminnan tai rahoituksen johtamisessa. Tämän perusteella tilintarkastusvelvollisuus syntyisi siten myös holding-yhtiöissä, jolla on kirjanpitolaissa tarkoitettu osakkuusyritys.
Lain voimaantulo ei itsessään vielä poista tilintarkastusvelvollisuutta. Voimaantulo edellyttää, että yhteisö, joka haluaa käyttää hyväkseen ehdotetun helpotuksen, muuttaa yhtiöjärjestystään tai sääntöjään poistamalla tilintarkastajan valintaa koskevan määräyksen. Yhteisön tulisi siten itse aktiivisesti ottaa kantaa tilintarkastajan valintaan sekä punnita tilintarkastuksen hyötyjä ja siitä aiheutuvia kustannuksia.
Muutos koskee kaikkia yhteisömuotoja
Edellä esitetyt tilintarkastuslain säännökset tilintarkastusvelvollisuudesta koskevat kaikkia yhteisömuotoja: osakeyhtiöitä, osuuskuntia, avoimia ja kommandiittiyhtiöitä, asunto-osakeyhtiöitä, asumisoikeusyhdistyksiä ja yhdistyksiä. Kutakin yhteisömuotoa koskevaan lakiin saattaa sisältyä tätä tilintarkastuslain yleissäännöstä täydentäviä erityissäännöksiä.
Ehdotuksen mukaan tilintarkastaja olisi jatkossa valittava myös sellaisissa asunto-osakeyhtiöissä, jonka rakennuksissa on vähintään 30 huoneistoa, kun nykyisin hyväksytty tilintarkastaja on ollut valittava, jos rakennuksia on vähintään 100. Vastaava raja-arvon muutos koskisi myös asumisoikeusyhdistyksiä.
Myös säätiöiden tilintarkastus muuttuisi nykyisestä, sillä mahdollisuus poiketa hyväksytyn tilintarkastajan valitsemisesta ehdotetaan poistettavaksi. Jatkossa säätiöihin tulisi aina valita auktorisoitu tilintarkastaja. Toisaalta enää ei edellytettäisi kahden tilintarkastajan valintaa, vaan riittävänä pidettäisiin yhden tilintarkastajan valitsemista.
Kuntayhtiöissä myös JHTT voitaisiin valita
Yhteisössä ja säätiössä, jossa kunnalla tai kuntayhtymällä on määräysvalta, tilintarkastajaksi voitaisiin KHT- tai HTM- tilintarkastajan taikka KHT- tai HTM-yhteisön lisäksi JHTT-tilintarkastaja tai JHTT-yhteisö. Tämän tulisi noudattaa tilintarkastuslain tilintarkastajaa ja tilintarkastuksen suorittamista koskevia säännöksiä.
JHTT-tilintarkastaja voisi tällaisissa kuntayhtiöissä toimia tilintarkastajana nykyiseen tapaan HTM-tilintarkastajan sijaan siirtymäsäännöksen mukaisesti vuoden 2012 loppuun saakka.
Oikeus vaatia tilintarkastajaa
Yhteisöissä omistajilla tai jäsenillä olisi aina mahdollisuus valita tilintarkastaja niin halutessaan. Tilintarkastajan valinnasta voitaisiin määrätä yhtiöjärjestyksessä, yhtiösopimuksessa tai säännöissä. Lisäksi vähemmistöllä olisi näissä pienemmissä yhteisöissä oikeus vaatia tilintarkastajan valitsemista.
Esitys ei tarkoita sitä, etteikö edelleenkin yrityksissä tai esimerkiksi asunto-osakeyhtiöissä ja yhdistyksissä, voitaisi valita henkilö tarkastamaan tai valvomaan yhteisön hallintoa. Yhtiöjärjestyksessä, yhtiösopimuksessa tai säännöissä taikka yhteisön kokouksen päätöksellä voitaisiin edellyttää tällaisen muunlaisen tarkastajan kuin tilintarkastajan valitsemista tarkastamaan yhteisön hallintoa.
Rahoittajalla käytössä omat keinonsa
Enemmistö pienistä yrityksistä toimii ilman ulkopuolista rahoitusta, LTT:n selvityksen mukaan pankkilainaa oli vain noin 45 %:lla pienistä osakeyhtiöistä. Näin ollen kysymys rahoittajan etujen turvaamisesta ei ole relevantti suuressa osassa pieniä yrityksiä.
Rahoittajat voivat toisaalta turvata oman asemansa asettamalla rahoituksen ehdoksi tilintarkastajan valitsemisen ja tilintarkastajan antamat vakiomuotoiset lausunnot tilintarkastuskertomuksessa. Näin voidaan toimia paitsi myönnettäessä tukia maksettavaksi yhteiskunnan varoista, myös annettaessa muunlaista rahoitusta. Toisaalta luottoluokitus ja rahoittajan kanssa muodostunut kokonaisasiakassuhde ovat monesti tilintarkastusta keskeisemmässä asemassa rahoituspäätöstä tehtäessä.
Muutoksen vaikutukset verotukseen vähäiset
Vaikka lakisääteisestä tilintarkastusvelvollisuudesta vapautettavien yhteisöjä on lukumääräisesti paljon, noin puolet osakeyhtiöistä ja valtaosa muista yhteisöistä, on yhteiskunnallinen intressi näissä yhteisöissä varsin pieni. Näiden yhteisöjen osuu yritysten kokonaisliikevaihdosta ja yritysten maksamista yhteisöveroista on varsin vähäinen, vain parin prosentin verran.
Pienten yritysten tilintarkastuksesta saatava lisäarvo verotuksen kannalta on verottajan mukaan varsin pieni. Tilintarkastuskertomus tarjoaa mahdollisuuden ainoastaan jälkikäteiseen valvontaan, minkä vuoksi sen merkitys verotuksessa on hyvin vähäinen.
Talousrikollisuuden ja harmaan talouden kannalta ongelmallisissa yrityksissä ei välttämättä ole lainkaan laadittu tilinpäätöstä tai valittu tilintarkastajaa. Tilintarkastuksen mahdollisuudet torjua väärinkäytöksiä ovat siten hyvin vähäiset. Rikostorjunnallisten syiden ei myöskään voida yksinään oikeuttavan pienyrityksiin kohdistuvien kustannusten lisäämistä. Yhtiöoikeudellisen lainsäädännön ensisijaisena tavoitteena on luoda kilpailukykyiset toimintaedellytykset rehelliselle yritystoiminnalle.
Tilintarkastus tapetilla muissakin Pohjoismaissa
Eurooppalaisessa vertailussa Pohjoismaat ovat olleet poikkeuksellisia siinä mielessä, että tilintarkastusvelvollisuus on niissä ulotettu kaikkiin yrityksiin. EU-direktiivit edellyttävät tilintarkastusta ainoastaan yrityksissä, joissa ylittyy kaksi seuraavasta kolmesta raja-arvosta. 1) taseen loppusumma 4 400 000 €, 2) liikevaihto 8 800 000 €, 3) henkilöstö keskimäärin 50.
Niin Tanskassa, Ruotsissa kuin Norjassakin on viime vuosina käyty keskustelua tilintarkastusvelvollisuuden poistamisesta pieniltä yrityksiltä. Tanskassa keskustelu on johtanut jo konkreettisiin tuloksiin. Keväällä 2006 tilintarkastusvelvollisuudesta vapautettiin yritykset, joissa ei ylity kaksi seuraavasta kolmesta raja-arvosta: 1) taseen loppusumma 1 500 000 kruunua (noin 400 000 €), 2) liikevaihto 3 000 000 kruunua (noin 200 000 €), 3) palveluksessa keskimäärin 12 henkilöä. Vapautus ei kuitenkaan koske holding-yhtiöitä.
Ruotsissa keskustelu on käynyt vilkkaana ja Svenskt Näringsliv teetti asiasta selvityksen maaliskuussa 2005. Ruotsin hallitus päätti juuri toimikautensa lopussa selvityksen teettämisestä pienten yritysten tilintarkastuksesta. Selvitystä ei ole vielä aloitettu, mutta myös nykyinen hallitus lienee asiassa aktiivinen, koska hallituksen muodostava porvarillista puoleista koostuva Allians-ryhmä vaaliohjelmassaan otti näkyvästi kantaa pienten ja keskisuurten yritysten tilintarkastusvelvollisuudesta vapauttamisen puolesta.
Tilitoimistot laadun takaajina
LTT:n selvityksen mukaan pienistä osakeyhtiöistä noin kolme neljäsosaa käyttää tilitoimistoa kirjanpidon ja tilinpäätöksen laatimisessa. Yrityksistä noin 80 % piti tilitoimistojen tarjoamia kirjanpitoon ja tilinpäätöksen laadintaan liittyviä palveluita erittäin tärkeinä tai tärkeinä. Noin kolmannes pienistä osakeyhtiöistä yhtiöistä hankki tilitoimistoilta myös muita taloushallintoon tai verotukseen liittyviä palveluita. Myös näiden muiden taloushallintoon ja verotukseen liittyvät palvelut koettiin monissa yrityksissä tärkeiksi. Tällaisia palveluja yritykset hankkivat jonkin verran myös tilintarkastajalta.
Pienten yritysten kirjanpidon ja tilinpäätösten oikeellisuutta ja luotettavuutta parantaa huomattavasti se, että näiden yritysten kirjanpidosta ja tilinpäätösten laatimisesta merkittävä osa on ammattitaitoisten kirjanpitäjien hoidossa. Pienyrityksille ei siten ole tarpeen asettaa muita lakisääteisiä velvoitteita tilinpäätösten laadun takeeksi. On kuitenkin tärkeää, että tilitoimistot tulevaisuudessa panostavat entistä enemmän osaamiseen, laatuun sekä ammattimaiseen palvelujen tarjontaan.
