Toimivaa yhteistyötä tilitoimiston ja asiakkaan tilintarkastajan välille

Monet yhteisöt ulkoistavat liiketoimintansa osa-alueita ulkopuolisille palveluntarjoajille. Taloushallinnon ostetut palvelut, kuten tilitoimisto-, palkanlaskenta-, perintä-, laskutus- ja tietojenkäsittelypalvelut saattavat korvata asiakkaan kokonaisia liiketoimintayksiköitä tai palvella yhteisön yhtä yksittäistä tehtävää.

Vaikka ulkopuolelta hankittavat palvelut saattavat olla kiinteä osa yhteisön liiketoimintoja, kaikki tällaiset palvelut eivät kuitenkaan ole keskeisiä yhteisön tilintarkastuksen kannalta.

Haasteita asiakkaan tilintarkastajalle

Silloin, kun taloushallinto-organisaation tuottamat palvelut ja niitä koskevat valvontatoimet (kontrollit) ovat osa asiakkaan taloudellisen raportoinnin kannalta merkityksellistä tietojärjestelmää sekä siihen liittyviä liiketoimintaprosesseja, palvelujen katsotaan olevan merkityksellisiä myös asiakkaan tilintarkastuksen kannalta.

Esimerkiksi ulkoisen palveluntuottajan hoitamat taloushallinnon palvelut, kuten kirjanpito, ovat olennainen osa palveluntuottajan asiakasyhteisön liiketoimintaprosesseja ja taloudellista raportointia. Tämä luo myös kyseisen asiakasyhteisön tilintarkastajalle haasteita tarkastuksen suunnittelussa ja suorittamisessa.

Edellä mainitut seikat lienevät tähän asti jääneet tilintarkastuksissa vähemmälle huomiolle. Uusi, kansainvälinen ISA 402 -standardi tuo tilintarkastuksen suunnitteluun ja toteuttamiseen lisää painoarvoa.

Tilintarkastajan tavoitteet

Palveluorganisaatiota käyttävän yhteisön tilintarkastusta koskeva standardi on tullut voimaan ja sitä sovelletaan 15.12.2009 tai sen jälkeen alkavilta tilikausilta laadittaviin tilinpäätöksiin.

Standardissa puhutaan ”käyttäjäyhteisön tilintarkastajasta”, jolla siis tarkoitetaan esimerkiksi taloushallinnon palveluja ostavan asiakasyhteisön tilintarkastajaa.

Standardissa määritellään muun muassa tavoitteet asiakasyhteisön tilintarkastajalle. Hänen tehtävänään on muodostaa käsitys palveluorganisaation tuottamien palvelujen luonteesta ja sisäisestä valvonnasta sekä arvioida olennaisen virheellisyyden riskejä. Seuraavassa tarkemmin näistä kahdesta tehtävästä.

Käsityksen muodostaminen palveluorganisaation tuottamien palvelujen luonteesta ja sisäisestä valvonnasta

Käyttäjäyhteisön tilintarkastaja muodostaa käsityksensä ensisijaisesti oman kokemuksensa ja havaintojensa perusteella. Asiakasyhteisön ja palveluntuottajan välillä laadittu sopimus tai palvelutason määrittely, palveluntuottajan soveltamat toimintatavat ja luodut kontrollit ovat asioita, joista tilintarkastajan tulee saada käsitys tarkastuksen suunnittelemiseksi. Tämä saattaa edellyttää sekä suullista että kirjallista kommunikointia käyttäjäyhteisön tilintarkastajan ja palvelun tuottajaorganisaation välillä.

Esimerkiksi tilitoimiston ja sen asiakasyhteisön välisen vuorovaikutuksen määrä ja laatu vaikuttavat olennaisesti siihen, millaisia kontrolleja asiakasyhteisö voi ja haluaa ottaa käyttöön taloudellisen informaation oikeellisuuden varmistamiseksi. Silloin kun vuorovaikutuksen määrä on vähäisempää, tilitoimiston asiakasyhteisö luottaa yleensä täysin tilitoimistossa luotuihin kontrolleihin.

Kommunikointi saattaa olla hyödyllistä myös käyttäjäyhteisön tilintarkastajan ja palveluorganisaation tilintarkastajan välillä. Tällöin on luonnollisesti otettava huomioon keskeiset, etiikkaan ja salassapitovelvollisuuteen liittyvät seikat.

Standardin mukaan palveluorganisaatio voi antaa omalle tilintarkastajalleen toimeksiannon, jonka tuloksena kyseinen tilintarkastaja laatii palveluorganisaation kontrolleja kuvaavan ja/tai sen kontrollien toiminnan tehokkuudesta kertovan raportin.

Tällaisen raportin saaminen luonnollisesti edesauttaa asiakasyhteisön tilintarkastajaa muodostamaan riittävän käsityksen palveluorganisaation toiminnasta sekä olennaisen virheellisyyden riskien tunnistamisessa ja arvioimisessa.

Vastaaminen arvioituihin olennaisen virheellisyyden riskeihin

Silloin, kun käyttäjäyhteisö on ulkoistanut taloushallintonsa kokonaan tai osittain palveluorganisaatiolle, merkittävä osa käyttäjäyhteisön tilintarkastajan tarvitsemasta tarkastusevidenssistä on hankittava palvelun tuottavalta organisaatiolta.

Jos tilintarkastajan arvio olennaisen virheellisyyden riskistä perustuu oletukseen siitä, että palveluorganisaatiossa olevat kontrollit toimivat tehokkaasti ja niihin luotetaan, tai tapauksissa, jolloin aineistotarkastustoimenpiteet eivät tuota tarpeellista määrää tilintarkastusevidenssiä, tilintarkastajan tulee suorittaa kontrollien testausta myös palveluorganisaatiossa. Näissä tapauksissa tulisi harkita edellä mainitun, niin sanotun kontrolliraportin käyttämistä tilintarkastusevidenssinä, mikäli sellainen raportti on saatavissa.

Lopullinen harkinta tilintarkastusevidenssin riittävyydestä oman lausuntonsa perustaksi jää luonnollisesti aina käyttäjäyhteisön tilintarkastajalle.

Palveluorganisaation tuottamat palvelut voivat joissakin tapauksissa olla suunniteltuja sillä oletuksella, että asiakas luo ja ottaa käyttöön tiettyjä kontrolleja. Palvelu voi olla suunniteltu esimerkiksi olettaen, että asiakkaalla on kontrollit liiketapahtumien hyväksymiseksi, ennen kuin ne lähetetään palveluorganisaatioon käsiteltäviksi.

Kontrolleja koskevat kuvaukset ovat palvelutuotannossa keskeisiä ja ne täydentävät osaltaan palvelun tuottajan ja käyttäjän välillä laadittua palvelusopimusta sekä osaltaan vähentävät mahdollisia väärinkäsityksiä työnjaosta.

Jos käyttäjäyhteisön tilintarkastaja ei jostain syystä pysty muodostamaan tarvittavaa käsitystä palveluorganisaation tuottamista palveluista eikä näin ollen pysty myöskään tunnistamaan ja arvioimaan olennaisen virheellisyyden riskiä, kysymyksessä on tilintarkastuksen laajuutta koskeva rajoitus. Tilintarkastajan tulee tällöin harkita ehdollisen lausunnon antamista tai lausunnon antamatta jättämistä.

Kontrolliraportti

Ulkoisen palveluntuottajan tilintarkastajan laatima, asiakkaan kontrolleja kuvaava ja sen kontrollien toiminnan tehokkuudesta kertova raportti on myös tärkeä osa palveluntuottajan ja sen asiakkaan välistä, myönteistä yhteistyötä. Suotavaa olisikin, että palveluorganisaatiot hankkisivat tällaisen kontrolliraportin omalta tilintarkastajaltaan ainakin niissä tilanteissa, joissa käyttäjiä on paljon.

Näin palveluntuottaja omalta osaltaan edistäisi asiakkaidensa tilintarkastuksen tehokkuutta ja samalla myös omaa tehokkuuttaan, kun useiden tilintarkastajien ei tarvitsisi käydä palveluorganisaatiossa läpi samoja asioita.

Kontrolliraportista voisi tulla myös myönteinen kilpailutekijä palveluorganisaatiolle.

Kontrolliraportin sisällölle ja laatimiselle ei ole olemassa valmiita malleja, vaan ne jäävät toistaiseksi alan ammattilaisten hyvien käytäntöjen muovaamiksi. Palveluorganisaation omien prosessien ja kontrollien tunnistaminen sekä dokumentointi ovat hyvänä lähtökohtana kontrolliraportin laatijalle.