Asiantuntijapalkkioiden vähentäminen

Verolainsäädäntö ei sisällä asiantuntijamenojen vähennyskelpoisuutta koskevia erityissäännöksiä. Yleisluontoisista säännöksistä johtuen asian­tuntijakulujen vähennyskelpoisuutta koskevat kysymykset ovat jääneet oikeuskäytännössä ratkaistaviksi.

Eräiden asiantuntijapalkkioiden luonne on sellainen, ettei aina ole ilmeistä, onko menoa pidettävä osakeyhtiön vai sen osakkeenomistajien tulonhankkimisesta aiheutuneena menona. Tällaisia menoja ovat erityisesti yrityskauppoihin ja -järjestelyihin liittyvät asiantuntijapalkkiot esimerkiksi taloudellisesta ja oikeudellisesta neuvonannosta.

Kohdistaminen yhtiölle

Menon kohdistamisessa tulee arvioida sitä, kenen tulonhankkimista tai säilyttämistä meno edistää. Toisinaan menon voidaan katsoa edistävän sekä osakeyhtiön että sen osakkeenomistajien tulonhankkimista. Esimerkiksi yrityskaupalla tai -järjestelyllä voidaan samalla tavoitella liiketoiminnan synergiaetuja osakeyhtiölle ja mahdollisimman korkeaa vastiketta osakkeenomistajalle. Jos asiantuntijapalkkion suorittaminen on molempien osapuolten intressissä, joudutaan kohdistaminen tekemään kokonaisarvioinnin perusteella.

Korkeimman hallinto-oikeuden (KHO) ratkaisussa KHO 11.2.2013/549 oli kysymys julkisen ostotarjouksen kohteena olevan osakeyhtiön suorittaman sopimusperusteisen kertakorvauksen ja asiantuntijapalkkioiden kohdentamisesta. Vaikka menojen suorittamisella tavoiteltiin osakkeenomistajille mahdollisimman suurta luovutushintaa, ne katsottiin osakeyhtiön vähennyskelpoisiksi menoiksi. Ratkaisua perusteltiin erityisesti osakeyhtiön hallituksen velvollisuudella arvioida ostotarjousta kaikkien osakkeenomistajien näkökulmasta. 

Samaan lopputulokseen päädyttiin ratkaisussa KHO 2013:27, jossa oli kyse osakevaihtona toteutettavan julkisen ostotarjouksen selvittämiseen liittyvistä asiantuntijapalkkioista. Molemmissa tapauksissa yhtiöt olivat julkisesti listattuja, joten menojen edelleenveloittaminen osakkeenomistajilta olisi ollut käytännössä mahdotonta.  

Kohdistaminen osakkaalle

Kun asiantuntijamenot eivät liity kaikille osakkeenomistajille suunnattuun julkiseen ostotarjoukseen vaan yksittäisen osakkaan osakeomistukseen, menoja ei yleensä voida vähentää kohdeyhtiön verotuksessa, vaan ne kohdistetaan osakkaalle. Mahdollista kuitenkin on, että osakeluovutukseen liittyy kohdeyhtiön pääoma- tai rahoitusjärjestelyjä. Näihin liittyvät menot ovat yhtiölle kohdistettavia EVL 8 §:n 7 kohdassa tarkoitettuja liikkeen uudelleenjärjestämismenoja. 

Joidenkin kulujen osalta ei ole yksiselitteistä, kenen tulonhankkimista ne edistävät. Esimerkiksi osakkeiden hankinnan yhteydessä solmitun osakassopimuksen voidaan katsoa hyödyttävän sekä osakkeenomistajia että yhtiötä. Jos yhtiö on osakassopimuksen osapuolena, ainakin osa siihen liittyvistä asiantuntijamenoista tulisi voida kohdistaa yhtiölle. 

Jos osakeyhtiö suorittaa osakkeenomistajalle kohdistettavia menoja, kyseessä on yleensä peitelty osingonjako. Peitellyksi osingoksi katsottava määrä ei ole yhtiön vähennyskelpoista menoa, ja lisäksi yhtiölle määrätään veronkorotus. Luonnollisen henkilön saamasta peitellystä osingosta 75 prosenttia on veronalaista ansiotuloa ja 25 prosenttia verovapaata tuloa.

Vähentäminen yhtiön verotuksessa

Asiantuntijamenojen vähennyskelpoisuutta on elinkeinoverotuksessa (EVL) arvioitava menon vähennyskelpoisuutta koskevan yleissäännöksen EVL 7 §:n nojalla. EVL 7 §:n mukaan vähennyskelpoisia ovat elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset. Erityisesti yritys- ja rahoitusjärjestelyjen yhteydessä asiantuntijapalkkiot voivat olla myös EVL 8 §:n 7 kohdassa tarkoitettuja liikkeen uudelleen järjestämisestä johtuneita vähennyskelpoisia menoja. 

Asiantuntijamenot vähennetään pääsääntöisesti vuosikuluna. Jos menot kuitenkin liittyvät läheisesti osakkeiden hankintaan, ne aktivoidaan osakkeiden hankintamenoon. Jos kyse on EVL 6b §:n mukaisista verovapaasti luovutettavista osakkeista, asiantuntijamenot jäävät käytännössä vähentämättä. Jos kyse on muista kuin verovapaista käyttöomaisuusosakkeista, asiantuntijamenot vähennetään osana hankintamenoa luovutusvoittoa laskettaessa.

Osakkeiden luovutukseen liittyvät menot vähennetään vuosikuluna. Jos kyse on verovapaasti luovutettavista käyttöomaisuusosakkeista, menot voidaan vähentää vain verovapaan tulon ylittävältä osin.

Vähentäminen osakkaan verotuksessa

Jos asiantuntijapalkkio kohdistetaan yhtiön henkilöosakkaalle, se voi olla vähennyskelpoinen TVL 54 §:n 1 momentin mukaisena pääomatulon hankkimisesta tai säilyttämisestä aiheutuneena menona. Osakkeiden hankintaan ja luovutukseen läheisesti liittyvät asiantuntijamenot ovat kiistatta tulonhankkimismenoja.

Jos asiantuntijapalkkion ei voida katsoa liittyvän tulon hankkimiseen tai säilyttämiseen, menoa ei voida vähentää osakkaan verotuksessa, vaan kyse on elantomenosta. Tulkintaongelmia voi liittyä lähinnä sellaisiin menoihin, jotka eivät välittömästi liity osakkeiden hankintaan tai luovuttamiseen.

Ratkaisussa KHO 2012:37 päätoimisesti sijoitustoimintaa harjoittava pörssiyhtiön pienosakas sai vähentää pääomatulon hankintamenona asianajo- ja oikeudenkäyntikulut, jotka aiheutuivat yhtiökokouksen päätöstä koskevan moitekanteen nostamisesta. Osakkaan tarkoituksena oli oikeudenkäynnin avulla turvata omistamiensa osakkeiden arvo ja tuotto, joiden hän katsoi vaarantuvan yhtiökokouksen päätöksellä.