Kuntien vuoden 2022 tilinpäätöksillä iso merkitys
Kuntien vuoden 2022 tilinpäätöksen perusteella raportoitavat sosiaali- ja terveydenhuollon sekä pelastustoimen toteutuneet nettomenot vaikuttavat tulevien vuosien valtionosuuksiin ja hyvinvointialueiden rahoitukseen. Tämän vuoksi on keskeistä varmistaa muun muassa se, että tuotto- ja kuluerät on jaksotettu oikein tilikaudelle 2022. Lisäksi on tärkeää, että kustannukset kohdistetaan oikein sosiaali- ja terveydenhuollon sekä pelastustoimen palveluluokille.
Tilinpäätökseen saattaa sisältyä kertaluonteisia tulo- tai menoeriä, joiden syntymisen perusteet ovat aikaisemmilla tilikausilla. Nämäkin erät kirjataan tuloslaskelmaan tuotoksi ja kuluksi, jos kyse ei ole aikaisemman tilikauden virheen korjaamisesta. Kirjanpidon arvion tarkentumisen ja virheen korjaamisen rajanvetoa on käsitelty takautuvia palkkoja koskevassa kirjanpitolautakunnan hyvinvointialue- ja kuntajaoston lausunnossa.
Tilikauden 2022 tilinpäätös laaditaan jatkuvuuden oletuksen mukaisesti
Vaikka kuntien sekä sosiaali- ja terveydenhuollon että pelastustoimen palveluja tuottaneiden kuntayhtymien toiminta muuttuu merkittävästi sote-uudistuksessa, niiden tilinpäätökset vuodelta 2022 laaditaan toiminnan jatkuvuuden oletuksella. Sama koskee myös sote-uudistuksen voimaanpanolain nojalla lakkaavia sairaanhoitopiirien ja erityishuoltopiirien kuntayhtymiä.
Jatkuvuuden oletuksen noudattaminen tarkoittaa käytännössä sitä, että sote-uudistuksen voimaanpanolain mukaisia omaisuus- ja pääomaerien siirtoja hyvinvointialueelle ei oteta huomioon tilinpäätöstä laadittaessa. Tilinpäätös laaditaan muutoinkin samoilla periaatteilla kuin siinä tilanteessa, että toiminta jatkuisi ennallaan. Jatkuvuuden periaatteen noudattamista koskeva tarkempi ohjeistus on annettu kirjanpitolautakunnan hyvinvointialue- ja kuntajaoston lausunnossa, joka koskee kunnista ja kuntayhtymistä hyvinvointialueille siirtyvien omaisuus- ja pääomaerien käsittelyä.
Palkat ja niiden sivumenot kirjataan työntekemisvuodelle
Palkkamenot kohdistetaan eri tilikausille suoriteperusteen eli työsuoritusten vastaanottohetken mukaisesti. Esimerkiksi jaksotyön vuodenvaihteen jakson palkat, tuntipalkat sekä kuukausipalkkaisten työntekijöiden palkanosat ja lyhytaikaisten sijaisten palkat kirjataan kuluksi työntekemisvuodelle silloinkin, kun ne maksetaan seuraavan tilikauden aikana. Myös tulospalkkiot kirjataan kuluksi ja siirtovelaksi tilinpäätökseen, jos niiden perusteet ovat toteutuneet päättyneen tilikauden aikana.
Lomapalkkavelkaa koskevan kirjanpitolautakunnan kuntajaoston lausunnon mukaan kuluksi kirjataan se määrä, joka on syntynyt maksuvelvoitteena tilinpäätöshetkeen mennessä, mukaan lukien lomapalkkavelka, joka on kertynyt kulumassa olevaa lomanmääräytymisvuotta edeltävänä lomanmääräytymisvuotena sekä muut kertyneet, pitämättä olevat vapaat. Lomapalkkavelkaan sisältyy siten kaikkien pitämättä olevien lomapäivien rahallinen arvo. Jaksotettavaan lomapalkkavelkaan lasketaan myös kertynyt mutta maksamatta oleva lomaraha ja palkan mukaan määräytyvät henkilösivukulut. Henkilösivukulut lasketaan niillä sivukuluprosenteilla, jotka ovat voimassa lomapalkkavelan suoritushetkellä siltä osin kuin ne ovat tiedossa – siis uuden tilikauden prosenteilla.
Vuoden 2022 henkilöstökuluksi kirjataan myös koronapotilaiden hoitoon osallistuneelle henkilöstölle maksettava kertaerä, joka perustuu syksyllä 2022 hyväksyttyyn erillissopimukseen. Lisäksi vuoden 2022 kuluksi kirjataan sellainen takautuvasti maksettavien palkkojen määrä, joka ei ole ollut tiedossa edellistä tilinpäätöstä laadittaessa ja jossa ei siksi ole kyse kirjanpidon virheen korjaamisesta.
Tuet ja avustukset kirjataan tuotoksi, kun niiden saamiseen syntyy oikeus
Kunnat ja kuntayhtymät ovat saaneet vuonna 2022 kohdennettuja avustuksia muun muassa koronavirusepidemian kustannusten korvaamiseen. Kohdennetut avustukset kirjataan tuotoksi sille tilikaudelle, kun niiden saamiseen syntyy oikeus. Tavallisesti tämä edellyttää päätöstä avustuksesta sekä sitä, että avustukseen oikeuttavat kustannukset ovat syntyneet.
Kirjanpitolautakunnan kuntajaoston lausunnon mukaan koronavirusepidemian kustannusten korvaamiseen saatu avustus voidaan esittää tuottona ennen avustuspäätöstä silloin kun sitä pidetään varmana. Toimintokohtaiset avustuserät sekä muut varmuudella toteutuvat ja määrältään arvioitavissa olevat erät jaksotetaan tuotoksi ja saamiseksi erityistä varovaisuutta noudattaen. Harkinnanvarainen osuus ja muut epävarmat erät kirjataan varovaisuuden periaatetta noudattaen vasta silloin, kun niitä koskeva päätös on saatu. Jaoston lausunto on annettu vuoden 2021 tilinpäätöksen laadintaa varten, mutta samoja jaksottamisperiaatteita sovelletaan myös vuoden 2022 tilinpäätöksessä.
Lakkaavien kuntayhtymien alijäämät tuli kattaa vuoden 2022 aikana
Sote-uudistuksen voimaanpanolain mukaan sairaanhoitopiirien ja erityishuoltopiirien kuntayhtymien jäsenkuntien oli katettava kuntayhtymän taseeseen kertynyt alijäämä kuntalain säännösten mukaisesti ennen kuntayhtymän siirtämistä hyvinvointialueelle ja HUS-yhtymään. Toisaalta taseeseen kertyneen ylijäämän käsittelystä kuntayhtymän jäsenkunnilla oli mahdollisuus päättää kuntayhtymän perussopimuksen mukaisesti.
Kuntayhtymän peruspääomaa ei ollut sote-uudistusta ennakoiden mahdollista alentaa kirjanpidon toimenpiteenä kuntayhtymän alijäämän kattamiseksi. Kirjanpitolautakunnan hyvinvointialue- ja kuntajaoston vuonna 2022 antaman lausunnon mukaan kuntayhtymän siirtyminen hyvinvointialueelle ei ollut kuntalain perustelujen tai kuntajaoston aiemman lausunnon tarkoittama tilanne, jossa kuntayhtymän palvelutoiminta supistuu pysyvästi ja jossa tämän vuoksi pitkäaikaisen rahoituksen tarve vähenee.
Vaikka kuntayhtymän taseen alijäämä on katettu vuoden 2022 aikana alijäämän ennakoidun määrän mukaisena, taseeseen voi sisältyä ennakoidun ja lopullisen määrän erosta aiheutuva saaminen tai velka. Esimerkiksi sairaanhoitopiirin kuntayhtymän tilinpäätöksen saamisiin sisällytetään sellainen osuus alijäämän kattamisesta, johon jäsenkunnat ovat velvollisia voimaanpanolain mukaisesti, mutta jota ei ole kyetty arvioimaan vuoden 2022 aikana. Jäsenkunnat kirjaavat osuuden velaksi vuodelle 2022.
Kuntayhtymän jäsenkuntien kirjanpidossa maksuosuuteen kuntayhtymän alijäämästä on tullut varautua kirjaamalla pakollinen varaus jo sillä tilikaudella, jonka aikana kuntayhtymälle on kertynyt alijäämää. Tämä pakollinen varaus puretaan, kun osuus alijäämästä maksetaan. Kunnan maksuosuus alijäämästä ei silloin lisää kunnan menoja tilikaudella 2022.
Omaisuus ja velat arvostetaan varovaisuuden periaatteen mukaisesti
Mahdolliset pysyvien vastaavien hyödykkeiden ja sijoitusten arvonalentumiset kirjataan kunnan tai kuntayhtymän vuoden 2022 tilinpäätökseen, jos niiden perusteet ovat syntyneet viimeistään vuoden 2022 aikana. Tämä koskee myös vaihto-omaisuuden epäkuranttiutta, saamisten luottotappiokirjauksia ja rahoitusarvopapereiden arvon alentumista.
Suunnitelman mukaisista poistoista annetun kirjanpito-ohjeen mukaan pääsääntö on, että tuotannosta poistetun hyödykkeen jäljellä oleva poistamaton menojäännös poistetaan kokonaan sinä tilivuotena, jona hyödyke poistetaan käytöstä. Vain siinä tapauksessa, että hyödykkeelle odotetaan tulevina vuosina olevan käyttöä kunnan palvelutuotannossa, voidaan hyödykkeestä kirjata alkuperäisen poistosuunnitelman mukaiset poistot. Koska tämä on poikkeussääntö ja kirjanpidon varovaisuuden periaatteen vastaista, arvonalentumisen kirjaamatta jättämisen perusteiden tulee olla osoitettavissa.
Myös konsernitilinpäätös laaditaan jatkuvuuden oletuksella
Sama jatkuvuuden oletus, jota noudatetaan kunnan ja kuntayhtymän tilinpäätöksen laadinnassa, koskee myös konsernitilinpäätöksen laatimista. Vaikka kuntien konsernitilinpäätöksen yhdisteltävistä yhteisöistä jäävät pois vuonna 2023 ainakin sairaanhoitopiirien ja erityishuoltopiirien kuntayhtymät, kuntayhtymät yhdistellään vielä vuoden 2022 konsernitilinpäätökseen.
Myös konsernitilinpäätöksen eliminointi- ja yhdistelykirjaukset tehdään aikaisempien tilinpäätösten tavoin. Esimerkiksi sellaiset sisäiset katteet, jotka ovat syntyneet kunnan ja sairaanhoitopiirin välillä, eliminoidaan vielä 2022 konsernitilinpäätöksessä. Nämä katteet realisoituvat vasta vuonna 2023.
Sote-uudistuksen omaisuusjärjestelyt kirjataan vuoden 2023 aloittavaan taseeseen
Sote-uudistuksen voimaanpanolain mukaiset omaisuuden ja velkojen siirrot hyvinvointialueelle kirjataan vuoden 2023 aloittavaan taseeseen. Aloittavassa taseessa siirtyvien omaisuus- ja velkaerien vastakirjaus tehdään peruspääomaan omaisuusjärjestelyissä sovellettavan jakautumismallin mukaisesti. Siirtoja ei siten esitetä vuoden 2023 liiketapahtumina talousarvion toteutumisvertailussa tai rahoituslaskelmassa.
Ainoastaan voimaanpanolain mukaiset omaisuus- ja velkaerien siirrot voidaan kirjata peruspääomaan. Peruspääoman muutokseksi ei voi milloinkaan kirjata tuotto- tai kulukirjauksia eikä vuoden 2023 aloittavassa taseessa mitään muita kuin laissa säädettyjä omaisuus- ja velkaerien siirtoja. Esimerkiksi vapaaehtoisen kuntayhtymän purkaminen esitetään liiketapahtumana, joka vaikuttaa talousarvion toteutumisvertailuun ja rahoituslaskelmaan.
Toimintakertomus täydentää laskelmamuotoista tietoa
Kunnan toimintakertomuksessa on esitettävä arvio todennäköisestä tulevasta kehityksestä erityisesti talouden näkökulmasta. Toimintakertomuksesta annetun ohjeen mukaan kehitysarvion tulee tuoda esiin sellaiset seikat, joiden perusteella arvioidaan tulevaisuuden näkymien poikkeavan aiemmasta kehityssuunnasta. Arviot voidaan esittää muun muassa talouden tasapainottamisesta, investointien omarahoituksesta sekä velkaantumiskehityksestä ja muista sellaisista tekijöistä, jotka ovat tulevaisuuden toiminnan suunnittelun kannalta merkittäviä. Toimintakertomuksessa on arvioitava myös merkittävimpiä riskejä ja epävarmuustekijöitä.
Kunta on vuoden 2023 talousarviota ja taloussuunnitelmaa laatiessaan arvioinut, millä tavalla sote-uudistus vaikuttaa kunnan talouteen. Nämä tiedot ovat hyvä pohja toimintakertomuksessa esitettävälle arviolle kunnan todennäköisestä tulevasta kehityksestä.
