Osakkeiden arvonmenetys ja laina- ja korkosaatavan vähennyskelpoisuus

Tämänkertaisen kysymyksen aiheena on osakkeiden arvonmenetys ja laina- ja korkosaatavan vähennyskelpoisuus yrityksen tuloverotuksessa.

Yhtiö omistaa toisen yhtiön osakepääomasta 33,33 prosenttia.  Osakeyhtiö on lainannut tälle toiselle yhtiölle jonkin verran rahaa viimeisen kahden vuoden aikana, ja lainoista on kirjattu suoriteperusteisesti korkotuottoja kirjanpitoon. Kyse ei siis ole oman pääoman sijoituksista, vaan puhtaasti lainoista. Nyt näyttää siltä, että yhtiön toimintaa ollaan ajamassa alas ja yhtiö joko puretaan tai haetaan konkurssiin. Katsotaanko tällaisessa tapauksessa, että osakkeiden ja lainasaatavan menetys ei ole verotuksessa vähennyskelpoinen? Osakkeet ovat käyttöomaisuusosakkeita. Entä korkosaamiset, jotka on jo verotettu yrityksen tulona?

VASTAUS:

Kun kyse on käyttöomaisuusosakkeista, niiden menetys on verotuksessa joko vähennyskelvoton tai sitten menetys on vähennettävissä käyttöomaisuuteen kuuluvien osakkeiden veronalaisista myyntivoitoista verovuonna ja viitenä sitä seuraavana vuonna.

Menetys on vähennyskelvoton, jos käyttöomaisuusosakkeet on omistettu vähintään yhden vuoden ja omistus yhtiön osakepääomasta ollut vähintään kymmenen prosenttia. Kun tässä tilanteessa osakepääomasta on omistettu 33,3 prosenttia, niin menetys on vähennyskelvoton, jos osakkeet on omistettu vähintään yhden vuoden.

Jos sen sijaan yhtiö on omistanut nämä osakkeet alle yhden vuoden, niin näiden osakkeiden lopullinen menetys on vähennyskelpoinen käyttöomaisuuteen kuuluvien osakkeiden veronalaisista myyntivoitoista verovuonna ja viitenä sitä seuraavana vuonna.

Pelkkä epäilys osakkeiden menetyksestä ei kuitenkaan riitä, vaan pitää olla selvää, että yhtiö ei tule saamaan jako-osuutta purku- tai konkurssimenettelyssä.

Osakkeiden menetys on kuitenkin varsin rajallisesti vähennettävissä yrityksen tuloverotuksessa, koska yhtiöllä pitää olla ensinnäkin muita käyttöomaisuusosakkeita, joiden mahdollisista veronalaisista myyntivoitoista menetys on vähennettävissä. Veronalaista myyntivoittoa voi syntyä, jos yhtiön omistus käyttöomaisuusosakkeiksi luetun yhtiön osakepääomasta on ollut alle kymmenen prosenttia tai/ja omistusaika alle yhden vuoden. Tällaisen käyttöomaisuusosakkeen myynnistä yhtiölle voi syntyä mahdollista veronalaista myyntivoittoa, josta menetys olisi vähennettävissä rajatun ajan.

Sovellettava säännös menetyksen osalta löytyy elinkeinoverolain 42 pykälän 2 momentista, joka ohjaa lukijan saman lain 6b pykälän 4–6 momenttien ääreen. Siellä voi huomata, että mikäli nämä kysymyksen mukaiset osakkeet on omistettu alle vuoden ajan, niin vähennyskelpoinen menetys ei olekaan suoraan se summa, joka osakkeista on aikanaan maksettu vaan esimerkiksi omistusaikana yhtiöstä saatu osinko tai konserniavustus tai muu niihin verrattava erä vähennetään hankintamenosta ja vasta näin saadaan laskettua vähennyskelpoisen menetyksen määrä.

Lainasaatavan osalta ratkaisu kysymykseen löytyy elinkeinoverolain 16 pykälän kohdasta seitsemän. Säännöksen mukaan, mikäli toinen osakeyhtiö omistaa toisen osakeyhtiön osakepääomasta vähintään kymmenen prosenttia, yhtiö ei voi vähentää toiselta yhtiöltä olevan muun saatavan kuin myyntisaatavan menetystä tai arvonalentumista. Eli myyntisaatava olisi vähennettävissä, mutta lainasaatavan menetys ei siis ole vähennyskelpoinen kyseisen säännöksen vuoksi.

Korkosaatavat poikkeavat luonteeltaan lainasaatavasta. Saatavaa vastaava korkotulo on verotettu yhtiön verotuksessa. Mikäli korkosaatava menetetään ja mikäli sitä ei voi vähentää yrityksen tuloverotuksessa, yritys joutuu maksamaan veroa tulosta, jota se ei ole lopulta saanut.

Korkosaatavan vähennyskelpoisuudesta on käyty verokiistaa aina korkeimpaan hallinto-oikeuteen, joka on antanut ratkaisun KHO:2013:26.

Verohallinto on ohjeessaan ”Saamisten arvonalenemisten vähennyskelpoisuus elinkeinotulon verotuksessa” kertonut ratkaistusta seuraavasti:

”Edellä käsitellyn korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO 2013:26 mukaan vähennyskelvottomuus koskee myös lainkohdassa tarkoitetuista lainoista syntyneiden korkosaamisten menetyksiä. Säännöksen tarkoituksena ei sen sijaan ole rajoittaa myyntisaamisten menetysten ja arvonalenemisten vähennyskelpoisuutta. Lainasaamisesta syntynyttä, velkojasta ja velallisesta riippumatonta valuuttakurssitappiota EVL 16 §:n kohdan seitsemän rajoitukset eivät myöskään koske.”

KHO:n ratkaisun mukaan lainasaatavalle kertyneen korkosaatavan menetys ei siis ollut vähennyskelpoinen yhtiön tuloverotuksessa. Näin sekä laina- että korkosaatavan menetys jää vähentämättä yhtiön verotuksessa myös tässä tapauksessa.

Taloushallintoliiton jäsenet saavat jäsenetuna neuvontaa kirjanpitoon ja verotukseen liittyvissä kysymyksissä. Tilitoimistossa-lehdessä julkaistaan neuvontaan tulleita kysymyksiä ja niihin annettuja vastauksia. Kysymykset voi toimittaa sähköpostilla: asiantuntijat@taloushallintoliitto.fi.