Komennusmiesten päivärahaongelmat – löytyikö ratkaisu?
Komennusmiesten päivärahojen ja muiden verovapaiden korvausten maksuedellytykset ovat olleet viime vuosina suurennuslasin alla. Komennustyöhön liittyvien matkakustannusten korvausten tulkintaongelmat nousivat esille erityisesti Lounais-Suomessa viime vuosien aikana suoritettujen verotarkastusten yhteydessä. Verotarkastusten perusteella jälkiveroja, veronlisäyksiä ja veronkorotuksia määrättiin useita miljoonia euroja yhtiöiden työntekijöille maksamien kustannusten korvausten perusteella.
Tarkastusten kohteena olleet yritykset ja näiden työntekijät kokivat jälkiverotukset monissa tapauksissa perusteettomiksi. Tarkastuksen perusteella suoritetut maksuunpanot poikkesivat selkeästi verottajan aiemmasta tulkinnasta. Tämän muutoksen myös korkein hallinto-oikeus on todennut ratkaisuissaan poistamalla maksuunpanot yrityksille myönnetyn luottamuksen suojan perusteella. 1 Myös eduskunta otti kantaa jälkiverotuksiin. Tuloverolain muuttamista koskevan lain (1227/2005) hyväksymisen yhteydessä eduskunta antoi lausuman, jossa se edellytti, että maksuunpantujen verojen osalta selvitetään mahdollisuudet myöntää verotusmenettelylain 88 §:n tarkoittamalla tavalla huojennus niissä tapauksissa, joissa veron perimistä olisi pidettävä ilmeisen kohtuuttomana.
Suurin tulkintaongelma komennusluonteista työtä tekevien osalta liittyy siihen, milloin komennusmiehen katsotaan työskentelevän varsinaisella työntekemispaikalla ja milloin olevan tilapäisellä työmatkalla.
Ensimmäinen komennustyöryhmä ja sen esitykset
Valtiovarainministeriö asetti ensimmäisen komennusmiestyöryhmän kesäkuussa 2006. Työryhmän tehtävänä oli seurata työkomennuksella olevien palkansaajien matkakustannusten korvausten verokohtelua asiaa koskevan uuden lainsäädännön 2 voimaantulon jälkeen ja kartoittaa verokohtelussa mahdollisesti esiin tulevia ongelmia. Työryhmän tuli kerätä tietoa komennusmiesten jälkiverotuksiin liittyvistä verohuojennushakemuksista ja niihin liittyvästä huojennuskäytännöstä.
Komennusmiestyöryhmä antoi väliraporttinsa 30.6.2008.3 Väliraportissa työryhmä kuvasi tarkemmin matkakustannusten korvauksiin sovellettavaa verolainsäädäntöä, sen pohjalta muodostunutta verotuskäytäntöä sekä niitä syitä, joiden vuoksi tuloverolakiin tuli vuoden 2005 alusta sovellettavaksi kahden ja kolmen vuoden tilapäisen työmatkan aikarajat.
Ensimmäinen komennusmiestyöryhmä antoi lopullisen mietintönsä valtiovarainministeriölle 20.12.2006.4 Ensimmäisen komennusmiestyöryhmän mietintö jakautui kahteen osaan. Ensimmäinen osio käsitteli komennusmiehille myönnettävää verohuojennusta koskien verotarkastuksia ja niihin liittyviä maksuunpanoja. Toisessa osiossa työryhmä kävi läpi komennusmiesten verokohteluun liittyviä ongelmia sekä esitti kaksi vaihtoehtoista mallia ongelman ratkaisemiseksi.
Verohuojennusten osalta työryhmä katsoi vallitsevat jälkiverotukset varsin kohtuuttomiksi komennusmiesten näkökulmasta. Niiden komennusmiesten osalta, joiden työnantajille on jälkiverotusten osalta myönnetty luottamuksensuojaa, 5 komennusmiestyöryhmä esitti huojennettavaksi kaikki jälkiverot. Tämän lisäksi työryhmä esitti kaikilta komennusmiehiltä huojennettavaksi jälkiveroihin liittyvät korot ja veronkorotukset sekä kaikilta komennusmiehiltä huojennettavaksi jälkiveroihin liittyvien korkojen ja veronkorotusten jälkeen jäljelle jäävästä määrästä eli maksuunpannun veron osuudesta 80 prosenttia.
Ensimmäinen komennusmiestyöryhmä esitti ratkaisuiksi komennusmiesten ongelmaan näiden rinnastamista erityisalojen työntekijöihin. Työryhmä katsoi, että muualla kuin oman työantajan toimipaikassa työskentelevällä verovelvollisella työmatkan käsitettä ja verovapaita matkakustannusten korvauksia arvioitaisiin vastaavin perustein kuin nykyisin erityisillä aloilla työtä tekevillä työntekijöillä. Tämä olisi tarkoittanut sitä, että esimerkiksi telakka-alan alihankintayritysten työntekijät olisivat oikeutettuja verovapaisiin korvauksiin työskennellessään telakalla riippumatta siitä, onko heidät palkattu sinne suoraan vai työskentelevätkö he vakituisesti oman työantajan verstaalla.
Komennusmiesten rinnastaminen erityisalan työntekijöihin olisi tarkoittanut sitä, että päivittäisiltä matkoilta he olisivat olleet oikeutettuja vain ateriakorvaukseen ja kilometrikorvauksiin. Verovapaan päivärahan maksun edellytyksenä olisi ollut, kuten erityisalan työntekijöillä yleensäkin, työntekijän yöpyminen tilapäisissä majoitustiloissa.
Ensimmäisen komennusmiestyöryhmän esitys oli mielestäni selkeä ja juridisesti perustelluin ratkaisu. Esitys olisi myös poistanut epäsuhtaa täysin samanlaisissa olosuhteissa, mutta erilaisissa kohteissa työskentelevien työntekijöiden osalta. Käytännössä on vaikea ymmärtää, miksi saman sähköyrityksen sähköasentaja olisi verotuksellisesti eri asemassa lähtiessään asentamaan sähköjä rakenteilla olevaan taloon tai telakalla rakenteilla olevaan laivaan.
Ensimmäisen komennusmiestyöryhmän mietinnön valmistuttua hallituskautta oli vain vähän jäljellä eikä hallituksen esitystä jostakin syystä haluttu antaa ennen huhtikuussa 2007 tulleita eduskuntavaaleja. Ensimmäisen komennusmiestyöryhmän esityksistä toteutuikin lähinnä vain verotarkastusten maksuunpanojen huojentamiseen liittyvät kysymykset.
Komennusmiestyöryhmä 2008:n ehdotukset
Hallituksen vaihdoksen vuoksi ensimmäisen komennusmiestyöryhmän esitys jäi toteutumatta.
Ongelmat komennusmiesten matkakustannusten korvauksien maksuedellytyksiin liittyen kuitenkin olivat ja pysyivät. Verotuskäytännössä näytti edelleen vallitsevan epäselvyys sen suhteen, millä edellytyksillä komennusluonteista työtä tekeville voitiin verovapaita korvauksia maksaa ja millä edellytyksillä varsinainen työpaikka komennusmiehille muodostui.
Valtiovarainministeri Jyrki Katainen asetti uuden komennusmiestyöryhmän 17.3.2008 lyhyellä toimeksiannolla pohtimaan tilanteen korjaamista.6 Toimeksiannon mukaan työryhmän tehtävänä oli selvittää nykylainsäädännön ja vuoden 2006 joulukuussa muistionsa antaneen komennusmiestyöryhmän matkakustannusten korvausten verokohtelua koskevien ehdotusten mahdollinen täsmentämistarve ottaen huomioon viimeaikaisessa verotus- ja oikeuskäytännössä omaksutut linjaukset. Lisäksi toimeksiannossa todettiin, että työryhmän ehdotukset eivät saaneet johtaa veropohjan merkittävään heikentymiseen.
Vuoden 2008 komennusmiestyöryhmän kokoonpano vastasi pitkälti vuoden 2006 komennusmiestyöryhmän kokoonpanoa. Uuden komennusmiestyöryhmän aloittaessa työnsä oli selvää, ettei ratkaisua löytyisi komennusmiesten rinnastamisesta erityisalan työntekijöihin, kuten ensimmäinen työryhmä oli esittänyt. Syynä tähän oli lähinnä se, että nykyinen erityisalan työntekijöitä koskeva sääntely nähtiin erityisesti valtiovarainministeriön edustajien puolelta jopa liian edulliseksi eikä sen piiriin kuuluvien tahojen laajentamista haluttu tehdä. Realistisia mahdollisuuksia taas esimerkiksi kilometrirajan asettamiseksi erityisalan työntekijöiden verovapaiden matkakustannusten maksuedellytykseksi ei ollut. Palopesäkkeen sammuttaminen metallialan komennusmiesten keskuudessa olisi sytyttänyt sen rakennusalan työntekijöiden keskuudessa. Niinpä pyörä oli keksittävä uudestaan.
Vuoden 2008 komennusmiestyöryhmä jätti mietintönsä valtiovarainministeriölle 5.6.2008 7. Mietintö on huomattavasti lyhyempi kuin aiemman komennusmiestyöryhmän mietintö, ja voimassa olevan lainsäädännön ja siihen liittyvien tulkintaongelmien osalta mietinnössä viitataankin aiemman työryhmän työhön. Työryhmä on mietinnössään korostanut erityisesti ennakoitavuuden tärkeyttä. Lainsäädännön lähtökohtana tulee olla, että työnantaja ja työntekijä lähtökohtaisesti tietävät, onko työntekijä tuloverolain tarkoittamalla työmatkalla eli onko kyse työskentelystä varsinaisella työpaikalla vai erityisellä työntekemispaikalla.
Työryhmä päätyi työssään siihen 8, että esillä olleiden komennusluonteista työtä tekevien työtekijöiden ongelmien ratkaisemiseksi verovapaiden matkakustannusten korvausten maksuoikeutta on laajennettava. Työryhmä päätyi esittämään, että työmatkan käsitteen laajentaminen kohdennetaan tilanteisiin, joissa todennäköisimmin syntyy lisääntyneitä elantokustannuksia. Työryhmä katsoi, että lisääntyneitä elantokustannuksia syntyy tyypillisesti silloin, kun työntekijä joutuu työnsä vuoksi yöpymään vieraalla paikkakunnalla tilapäisissä majoitustiloissa. Näillä perusteilla työryhmä päätyi esittämään seuraavaa muutosta:
”Muualla kuin oman työnantajan toimipaikassa työskentelevän verovelvollisen matkoja työntekemispaikalle pidettäisiin verovapaisiin korvauksiin oikeuttavana, jos työskentely on tilapäistä tuloverolain 72a §:ssä tarkoitetulla tavalla, työntekemispaikka sijaitsee yli (80/100) kilometrin etäisyydellä verovelvollisen asunnosta ja verovelvollinen on työntekemispaikalle tehdyn matkan takia yöpynyt työntekemispaikan sijainnin vuoksi tarpeellisissa tilapäisissä majoitustiloissa.”
Työryhmän esitys tarkoittaisi siis laajennusta niiden yöpyvien komennusmiesten päivärahaoikeuteen, joilla ei ole olemassa lainkaan varsinaista työpaikkaa oman työnantajan toimitiloissa. Jatkossa myös työkohteisiin suoraan palkatut, tilapäismajoituksessa yöpyvät työntekijät olisivat oikeutettuja verovapaisiin päivärahoihin. Esitys on rakennettu siten, että yöpymisedellytyksen lisäksi edellytettäisiin, että työntekemispaikka sijaitsee tavanomaisesti päivittäin kuljettavien matkojen etäisyyttä kauempana. Tältä osin työryhmä esitti kaksi vaihtoehtoista etäisyysrajaa 100 kilometriä ja 80 kilometriä. Sadan kilometrin etäisyysvaatimus vastaisi tuloverolain 72a §:ssä käytettyä sadan kilometrin rajaa, joka on yksi lisäedellytys sille, että myös kolmatta vuotta pidettäisiin lain tarkoittamana tilapäisenä työskentelynä. Työryhmässä tuotiin kuitenkin esille, että myös alle sadan kilometrin etäisyydellä sijaitsevissa kohteissa saatetaan tyypillisesti yöpyä. Työryhmässä päädyttiin vaihtoehtoisesti esittämään 80 kilometrin rajaa, jolla pystyttäisiin turvaamaan muun muassa Turku–Rauma ja Helsinki–Loviisa välillä tapahtuvat komennukset.
Komennusluonteisessa työssä ovat tyypillisiä erilaiset joustavat työaikajärjestelyt, jotka mahdollistavat pidempien työpäivien tekemisen useampana päivänä peräkkäin ja vastaavasti pidemmän vapaan pitämisen yhtäjaksoisesti. Tehdessään normaalia pidempää työaikaa työntekijät myös tyypillisesti yöpyvät komennuskohteessa tilapäismajoituksessa. Näin tapahtuu jo sata kilometriä lyhyemmillä komennuksilla. Jotta tästä ryhmästä ei muodostuisi väliinputoajien ryhmää, joka ei olisikaan yöpymistilanteessa oikeutettu päivärahoihin, pidän perusteltuna, että lopullinen lainsäädäntö toteutettaisiin 80 kilometrin rajaa käyttäen.
Työryhmän esitys on herättänyt virhetulkintoja, joiden mukaan esitys kiristäisi nykytilannetta tai jatkossa verovapaiden matkakustannusten korvausten maksu päivittäisten matkojen osalta ei olisi komennusluonteisessa työssä lainkaan mahdollista, ellei työntekijällä katsottaisi olevan varsinaista työpaikkaa oman työnantajan toimitiloissa. Työryhmän muistiossakin korostetaan, että työryhmän esityksellä ei ole tarkoitus miltään osin kiristää verovapaiden matkakustannusten korvausten maksuoikeutta päivittäin kuljettavien matkojen osalta. Nykytilaan sisältyy kuitenkin monia päivittäin kuljettaviin matkoihin liittyviä tulkinnanvaraisuuksia. Tulkinnanvaraisuudet liittyvät muun muassa varsinaisen työpaikan käsitteeseen, jonka osalta verotuskäytäntö ei ole täysin yhdenmukainen.
Työryhmässä keskusteltiin useaan otteeseen siitä, tarvitsisiko esitetty muutos ja tilanteen korjaaminen, varsinaisen työpaikan määrittämisen lain tasolla. Työryhmän suhteellisen tiukan toimikauden vuoksi muistiossa todetaan tältä osin vain, että lisäksi on jatkettava valmistelutyötä päivittäin kuljettaviin työmatkoihin ja erityisesti varsinaisen työpaikan käsitteeseen liittyvien tulkintaongelmien poistamiseksi.
Komennusmiestyöryhmän työhön liittyvät lainsäädännön muutosesitykset annettiin budjettilakiesityksen yhteydessä 15.9.2008 9. Tuohon esitykseen on valtiovarainministeriössä virkatyönä valmisteltu myös varsinaisen työpaikan määritelmän nostaminen lain tasolle. Vaikka varsinaisen työpaikan määritelmä vastaakin pitkälti jo aiemmin Verohallituksen kulukorvauksenpäätöksen mukaista varsinaisen työpaikan määritelmää, voidaan hallituksen esityksen perusteluihin otetuilla esimerkeillä olettaa olevan tulkintaa ohjaavaa merkitystä, joka omalta osaltaan yhtenäistää verotuskäytäntöä.
Ratkeavatko ongelmat esityksellä?
Komennusmiestyöryhmä 2008:n mietintö ja nyt annettu hallituksen esitys paikkaavat osin varsin sirpaleistakin matkakustannusten korvausten verotuskäytäntöä. Esityksellä saadaan yksi osa ongelmista kuntoon. Kuten komennusmiestyöryhmäkin mietinnössään totesi, tulisi matkakustannusten korvausten verotusta tarkastella kokonaisuutena laajemmin, eikä ainoastaan niiden ongelmien osalta, jotka ovat tulleet esille erityisesti komennusmiesten verotuksessa. Verovapaiden päivärahojen ja verovapaiden matkakustannusten korvausten perusteet olisikin tulevaisuudessa selvitettävä kokonaisuutena uudelleen.
1 Näin mm. KHO 2006:45
2 Tällä tarkoitetaan 1.1.2006 voimaan tullutta TVL 72a §:n ja tilapäisen työmatkan 2/3 vuoden aikarajaa.
3 Verotus- ja huojennuskäytännön nykyvaihe, valtiovarainministeriön muistioita 9/2006.
4 Komennusmiestyöryhmän muistio. Toimenpide-ehdotuksia huojennuskäytännöksi ja verotuskohtelun muuttamiseksi, valtiovarainministeriön muistioita 14 /2006.
5 Luottamuksensuojasta verotuksessa säädetään verotusmenettelylain 26 §:n 2 momentissa.
6 Komennusmiestyöryhmä 2008:n toimikausi oli 17.3.–30.5.2008.
7 Komennusmiestyöryhmän muistio 2008 löytyy valtiovarainministeriön Internet-sivuilta www.vm.fi kohdasta Julkaisut ja asiakirjat > Muut asiakirjat.
8 Työryhmän mietintö ei ollut yksimielinen vaan työryhmän jäsen, pääluottamusmies Juha Kapiainen, YIT Oyj, jätti siihen eriävän mielipiteen.
9 HE 112/2008 vp.