CTA Paikka

ALV-velvoitteet muissa EU-maissa

Yrityksen toiminta ulkomailla aiheuttaa sille helposti myös arvonlisäverotukseen liittyviä velvoitteita muissa maissa.
20.5.2015

Miika Jokinen, veroasiantuntija, Deloitte & Touche Oy

Arvonlisäverovelvoitteet ovat usein hallinnollisesti työläitä ja aiheuttavat aina kustannuksia riippumatta siitä, onko kyse arvonlisäverovelvolliseksi rekisteröitymisestä ja ALV:n tilittämisestä paikallisesta myynnistä vai pelkän raportointivelvoitteen täyttämisestä. Ideaalitilanteessa mahdolliset velvoitteet selvitetään jo myyntiä tai projektia suunniteltaessa. Velvoitteiden hoitaminen jälki­käteen ja myöhässä aiheuttaa käytännössä aina jonkinlaisia viivästysseuraamuksia ja -sanktioita. 

Muissa EU-maissa mahdollisesti syntyvien ALV-velvoitteiden ennakointia helpottaa yhteinen säädöspohja, EU:n ALV-direktiivi. Maakohtaisissa säännöksissä on kuitenkin eroavaisuuksia, joten ALV-käsittely on aina syytä varmistaa erikseen. 

Seuraavassa käsitellään tyypillisimpiä ALV-velvoitteita muissa EU-valtioissa aiheuttavia kauppatilanteita. Vaikka tässä yhteydessä ei käsitelläkään velvoitteiden syntymistä EU:n ulkopuolissa maissa, on niiden osalta syytä ottaa huomioon, että säädöksissä on huomattavia eroavaisuuksia ja niissä käytännöt vaihtelevat vielä enemmän kuin EU-maiden välillä.

 

Säännökset verovelvollisuudesta

Tavaroiden ja palvelujen kauppaa koskevat ns. myyntimaasäännökset. Myyntimaasäännökset itsessään eivät määrittele myynnin verokäsittelyä, vaan kertovat sen, minkä maan arvonlisäverolainsäädäntöä myyntitapahtumaan sovelletaan ja millä maalla on oikeus verottaa kyseinen kauppa. Se, onko myynti arvonlisäverollinen ja kuka myynnistä on verovelvollinen, määräytyy myyntimaan arvonlisäverolain säännösten perusteella. Pääsääntöisesti tavaran tai palvelun myyjä on velvollinen maksamaan myynnistä ALV:n. Veron tilitysvelvollisuuden lisäksi tämä tarkoittaa sitä, että yritykselle syntyy myös verovelvolliseksi rekisteröitymisvelvollisuus.

EU:n alueella sovelletaan tiettyihin ulkomaisen myyjän tekemiin myynteihin käännettyä verovelvollisuutta. Käännetyn verovelvollisuuden soveltuessa on myyntimaassa rekisteröitynyt ostaja myyjän puolesta verovelvollinen tekemästään hankinnasta. Käännettyä verovelvollisuutta sovelletaan pääsääntöisesti palvelukaupassa, minkä lisäksi useimmat EU-maat soveltavat sitä myös tavaroiden myynteihin asennettuna. Jotkin EU-maat soveltavat käännettyä verovelvollisuutta myös ulkomaisen yrityksen tekemiin maan sisäisiin tavaran myynteihin.

Myös kiinteällä toimipaikalla voi olla merkitystä myyntimaan ja verovelvollisuuden määräytymisen kannalta. Arvonlisäverotuksellista kiinteää toimipaikkaa ei ole määritelty yksityiskohtaisesti EU-tasolla, ja sen muodostumisen edellytykset vaihtelevat käytännössä maakohtaisesti EU-maiden välillä. EU:n ALV-direktiivin täytäntöönpanoasetuksen perusteella voidaan lähteä siitä, että kiinteältä toimipaikalta edellytetään lähtökohtaisesti pysyvää liikepaikkaa sekä riittäviä henkilö- ja teknisiä resursseja myyntien suorittamiseksi ja hankintojen vastaanottamiseksi.

 

Sijainti määrittää myyntimaan

Tavaran myyntimaa ja ALV-käsittely määräytyvät käytännössä tavaran fyysisen sijainnin ja liikkeen perusteella. EU:n ALV-direktiivin mukaan tavara katsotaan myydyksi siinä maassa, jossa se on kuljetuksen alkaessa ostajalle. Myyntimaa määräytyy siten yksinomaan tavaran sijainnin mukaan eikä esimerkiksi myyjän kotipaikalla ole myyntimaan määräytymisen kannalta merkitystä.

 

Tavara toisessa EU-maassa

Suomalaisen yrityksen myydessä toisessa EU-maassa sijaitsevan tavaran, syntyy yritykselle velvollisuus rekisteröityä kyseisessä maassa arvonlisäverovelvolliseksi. Sen pitää lisäksi veloittaa asiakastaan paikallisen arvonlisäveron sisältävällä laskulla ja lisäksi hoitaa myös paikalliset ALV:n ilmoitus- ja tilitysvelvoitteet. Näiltä velvoitteilta yritys voi välttyä käytännössä ainoastaan, mikäli tavaran myyntimaassa sovelletaan käännettyä verovelvollisuutta maan sisäisiin tavaran myynteihin ja yrityksen asiakas on rekisteröitynyt ALV-velvolliseksi asianomaisessa maassa.

Maan sisäisten tavaran myyntien lisäksi suomalainen yritys voi myydä tavaroita toisesta EU-maasta yhteisömyynteinä ja vienteinä. Vaikka kyseisistä myynneistä ei tietyin edellytyksin tilitetäkään arvonlisäveroa, tulee yhtiön lähtökohtaisesti rekisteröityä myyntimaassa arvonlisäverovelvolliseksi tai vähintään ilmoituksenantovelvolliseksi, mikäli tällainen tai vastaava kevennetty rekisteröintimahdollisuus asianomaisessa maassa on mahdollinen.

Huomionarvoista on, että mikäli yritys tekee kyseisessä maassa myös paikallisen ALV:n sisältäviä hankintoja, ei sillä normaalisti ole oikeutta ulkomaisen arvonlisäveron palautukseen kyseisestä maasta sen tehdessä sieltä niin sanotun nollaverokannan alaisia myyntejä. Tällöin paikallisten ostojen sisältämän ALV:n hyödyntäminen edellyttää normaalilla tavalla arvonlisäverovelvolliseksi rekisteröitymistä.

 

Liikeomaisuuden siirto

Yrityksen siirtäessä liikeomaisuuttaan Suomesta toiseen EU-maahan siirto käsitellään lähtökohtaisesti yhteisömyyntinä Suomessa ja vastaavasti yhteisöhankintana EU-maassa, johon kuljetus päättyy. Omien tavaroiden siirrosta syntyvä yhteisöhankinnan raportointi edellyttää yrityksen rekisteröitymistä ALV-velvolliseksi kuljetuksen päättymismaassa. Kun tavara tämän jälkeen myydään tai siirretään maan sisäisesti tai edelleen toiseen maahan, sovelletaan tavaran sijaintimaan ALV-lainsäädäntöä. 

Tavaroiden siirto toisessa EU-maassa sijaitsevaan varastoon aiheuttaa siten lähtökohtaisesti aina rekisteröitymisvelvoitteen riippumatta siitä, onko kyseessä yrityksen oma varasto tai jonkun muun ylläpitämä varasto, jossa yritys varastoi tavaroitaan. Maakohtaisia yksinkertaistussääntöjä sovelletaan useimmissa EU-maissa niin sanottuihin komissiovarastoihin ja joissain EU-maissa myös konsignaatiovarastoihin. Säännösten soveltuessa välttyy tavaran siirtänyt ulkomainen yritys rekisteröintivelvoitteelta varaston sijaintimaassa. Koska kyseessä ovat poikkeussäännökset, on niiden soveltuvuus aina syytä tarkistaa tapauskohtaisesti.

Jotkin tavaroiden siirrot eivät aiheuta tavaran omistajalle yhteisömyynnin ja -hankinnan raportointivelvoitetta. Tämä poikkeus koskee muun muassa tavaran väliaikaista siirtoa toiseen EU-maahan tavaraan kohdistuvaa työsuoritusta varten tai sen asettamiseksi näytteille messuille. Asianomaisen toimenpiteen päätyttyä tavara pitää siirtää takaisin EU-maahan, josta se alun perin oli siirretty. Jos tavaran käyttötarkoitus väliaikaisen siirron määränpäämaassa myöhemmin muuttuu, esimerkiksi messuilla näytteillä ollut tavara myydään, myös väliaikaisen siirron edellytykset päättyvät. Tämän johdosta tavaran omistajan pitää raportoida takautuvasti tavaran siirto yhteisömyyntinä ja -hankintana. Mikäli käyttötarkoituksen muutokseen liittyy myös kyseisen tavaran myynti, syntyy yritykselle lähtökohtaisesti myös paikallisen myynnin ALV:n raportointi- ja tilitysvelvollisuus.

 

Tavaran myynti asennettuna

Tavaroiden myyntiä asennettuna toiseen EU-maahan koskevat erityiset myyntimaasäännökset. Kun tavaran myyjä vastaa tavaran asentamisesta tai kokoamisesta toisessa EU-maassa, ei myyntiä käsitellä miltään osin yhteisömyyntinä, vaan myynnin katsotaan arvonlisäverotuksen näkökulmasta tapahtuneen kokonaisuudessaan siinä maassa, jossa asennus- tai kokoamistyö suoritetaan.

Monessa EU-maassa sovelletaan tavaroiden myyntiin asennettuna käännettyä verovelvollisuutta, ja tällöin suomalainen myyjä välttää rekisteröitymisvelvollisuuden myydessään tavaran asennettuna asianomaisessa maassa ALV-velvolliseksi rekisteröityneelle asiakkaalle. Tilanteissa, joissa kyseiseen myyntiin ei sovelleta käännettyä verovelvollisuutta, pitää myyjän rekisteröityä ALV-velvolliseksi ja veloittaa myyntinsä paikallisella arvonlisäverolla. Samat ALV-velvoitteet koskevat myös tilanteita, joissa yritykselle syntyy kiinteä toimipaikka asennustoiminnan johdosta.

Vaikka itse tavaran myynti asennettuna ei aiheuttaisi myyjälle rekisteröitymisvelvoitteita toisessa EU-maassa, voi rekisteröitymis- ja ilmoittamisvelvoitteita syntyä tilanteissa, joissa yritys ostaa ja/tai toimituttaa asennustyömaalle työn suorittamismaahan tavaroita suoraan myös muusta EU-maasta kuin Suomesta. Tällöin yritykselle syntyy velvollisuus raportoida yhteisöhankinta kyseisessä maassa.

Tehdessään tavarahankintoja EU:n ulkopuolelta suoraan toisessa EU-maassa olevaa projektiaan varten yrityksen tulee puolestaan hoitaa maahantuontivelvoitteet kyseisessä maassa. Hallinnollisten velvoitteiden lisäksi yrityksen tulee maksaa maahantuonnin arvonlisävero sekä tuontitulli, mikäli kyseessä on sellainen tavara, josta tulli kannetaan.

 

Kaukomyynnit ja ALV

Myytäessä tavaroita kuluttajille tai muille ei-verovelvollisille toisiin EU-valtioihin, katsotaan myyntimaaksi pääsäännön mukaisesti tavaran kuljetuksen lähtömaa. Arvonlisävero tulee suorittaa kyseisistä myynneistä kuitenkin kohdemaassa, mikäli myyjä tai joku kolmas osapuoli hänen toimeksiannostaan kuljettaa tavaran kohdemaahan ja yrityksen myynnit kyseiseen maahan ylittävät maassa sovellettavan kaukomyynnin vuosikohtaisen alarajan. Alaraja on aina maakohtainen eikä sen ylittyminen yhdessä maassa siten edellytä yritykseltä rekisteröitymistä kaikkiin niihin muihin EU-maihin, joihin se suorittaa vastaavia kaukomyyntejä.

Mikäli kaukomyynnit eivät ylitä kohdemaan alarajaa, kannetaan ALV myynnistä kuljetuksen lähtömaassa. Näissä tilanteissa kaukomyyjällä on kuitenkin yleensä mahdollisuus hakeutua vapaaehtoisesti arvonlisäverovelvolliseksi kaukomyynneistä tavaroiden kuljetuksen määränpäämaassa. Tällä tavalla myyjä voi päästä hyödyntämään kohdemaassa mahdollisesti sovellettavaa alempaa verokantaa lähtövaltion korkeamman verokannan sijaan. Toki näissä tilanteissa pitää ottaa huomioon myös esimerkiksi rekisteröinnistä ja hallinnollisten velvoitteiden täyttämisestä aiheutuvat kustannukset vaihtoehdon edullisuutta pohdittaessa.

 

Palvelujen myynti

Palvelukauppaa koskevat omat myyntimaasäännöksensä. Sovellettava myyntimaasäännös määräytyy kyseessä olevan palvelun luonteen mukaan. Lisäksi palvelujen myyntiin sovelletaan eri myyntimaasäännöksiä toisille elinkeinon­harjoittajille ja kuluttajille tehtävien palvelumyyntien osalta.

 

Myynnit elinkeinonharjoittajille

Myytäessä palveluja toisille elinkeinonharjoittajille määräytyy myyntimaa yleissäännön mukaan ostajan sijoittautumismaan mukaisesti. Verotusoikeus on lähtökohtaisesti siten sillä maalla, jossa sijaitsevaan ostajan kiinteään toimipaikkaan palvelu on myyty tai jos tällaista kiinteää toimipaikkaa ei ole, ostajan kotipaikan valtiolla. 

Toisaalta EU:n alueella myyjän velvoitteita näiltä osin yksinkertaistaa se, että yleissäännön alaisiin palvelumyynteihin on kaikissa EU-maissa sovellettava käännettyä verovelvollisuutta. Suomalaisen yrityksen pitää siten veloittaa yleissäännön alaiset palvelumyyntinsä myyntimaaksi katsottavan toisen EU-maan arvonlisäverolla vain siinä tapauksessa, että sillä on itsellään kyseisessä maassa kiinteä toimipaikka, joka on osallistunut palvelun suorittamiseen. Palveluja, joihin elinkeinonharjoittajien välisessä kaupassa sovelletaan yleissääntöä, ovat muun muassa immateriaalipalvelut, tavaroiden kuljetuspalvelut sekä irtaimeen esineeseen kohdistuvat työsuoritukset.

Vaikka edellä mainitun yleissäännön soveltamisala on hyvin laaja, tiettyjen palvelujen myynteihin sovelletaan myyntimaasäännösten poikkeussääntöjä. Poikkeussääntöjen alaisiin palvelumyynteihin ei EU-maiden ole direktiivin mukaan pakko soveltaa käännettyä verovelvollisuutta. Käännetyn verovelvollisuuden soveltamisala vaihteleekin huomattavasti EU-maiden välillä. Osassa, kuten Suomessa, sitä sovelletaan hyvin laajasti ja osassa taas ainoastaan direktiivin edellyttämässä laajuudessa yleissäännön alaisiin palvelumyynteihin.

Näin ollen suomalaiselle yritykselle voi syntyä toisille elinkeinonharjoittajille tehdyistä palvelumyynneistä ALV-velvoitteita myös muissa EU-maissa, kun myynnin verotusmaaksi määräytyy toinen EU-maa. Tällaisia palveluja ovat mm. kiinteistöihin kohdistuvat palvelut, joissa myyntimaa on kyseisen kiinteistön sijaintimaa, henkilökuljetuspalvelut, joissa myyntimaa on kuljetuksen suoritusmaa sekä kuljetusvälineiden lyhytaikainen vuokraus, jossa myyntimaa määräytyy sen mukaan, missä kuljetusväline on luovutettu asiakkaan käyttöön.

 

Myynnit kuluttajille

Myös kuluttajille tehtäviin palvelumyynteihin on oma myyntimaasäännösten yleissääntönsä. Myyntimaaksi määräytyy sen mukaan palvelun myyjän sijoittautumisvaltio. Käytännössä tämä tarkoittaa sitä, että verotuspaikka on myyjän sen kiinteän toimipaikan sijaintimaa, josta palvelu on luovutettu ja mikäli tällaista kiinteää toimipaikkaa ei ole, myyjän kotipaikan sijaintivaltio. Myyjän osalta säännös on yksinkertainen, ja se voi veloittaa myyntinsä sijoittautumismaansa arvonlisäverolla.

Toisaalta kuluttajakaupassa on poikkeussäännöksillä huomattavasti enemmän merkitystä kuin elinkeinonharjoittajien välisessä palvelukaupassa, joten verotuspaikaksi määräytyy usein muu kuin myyjän sijoittautumismaa. Lisäksi kun kuluttajille tehtäviin myynteihin ei voida soveltaa käännettyä verovelvollisuuttaa, aiheuttavat myynnit myyjälle aina ALV-velvoitteita muissa maissa, kun myyntimaaksi säännösten mukaan määräytyy muu kuin myyjän sijoittautumisvaltio. 

Edellä mainittujen elinkeinonharjoittajien välistä kauppaa koskevassa osiossa mainittujen poikkeussäännösten lisäksi kuluttajakaupassa ALV-velvoitteita voi syntyä helposti muun muassa kuluttajille myytävien muissa maissa suoritettujen tavaran kuljetus- ja niihin liitännäisten palvelujen sekä erilaisten muissa maissa tehtyjen irtaimeen esineeseen kohdistuvien työsuoritusten osalta. 

Oma lukunsa on lisäksi vuoden 2015 alussa voimaan tullut kuluttajille toisiin EU-maihin myytäviä tele-, lähetys- ja sähköisiä palveluja koskeva myyntimaasäännös, jonka mukaan palvelu katsotaan myydyksi maassa, johon kuluttaja-asiakas on sijoittautunut. Tällaisten palvelujen myyjän on siis tilitettävä myynnistään ostajan sijoittautumisvaltion ALV. 

Toisaalta kyseistä säännöstä koskee myös ALV:n hallinnollisia velvoitteita helpottava niin sanottu yhden yhteyspisteen erityisjärjestelmä, jonka elinkeinonharjoittaja voi valita ALV:n ilmoittamista ja maksamista varten. Tällöin suomalainen elinkeinonharjoittaja voi hoitaa ALV-ilmoitukset ja -maksut muihin EU-maihin kuluttajille myymiensä tele-, lähetys- ja sähköisten palvelujen osalta Suomen viranomaisten järjestelmien välityksellä. 

VerotusUusimmat Artikkelit
Katso kaikki