Lausunto osakeyhtiö- ja osuuskuntamuotoisen vesihuoltolaitoksen vesihuollon ja huleveden viemäröinnin eriyttämisestä sekä toimintakertomuksen laatimisesta, kirjanpitolautakunnan toimivalta

Hakija kertoi laativansa ohjetta uuden kirjanpitolain ja uuden vesihuoltolain soveltamisesta yksityisoikeudellisille vesihuoltolaitoksille, jotka toimivat osuuskunta- tai osakeyhtiömuotoisina.

Vesihuoltolain mukaan vesihuolto ja huleveden viemäröinti tulee eriyttää vesihuoltolaitoksen kirjanpidossa. Vesihuoltolain mukaan molempien osalta tulee esittää kirjanpitolain säännösten mukainen tase ja tuloslaskelma. Lisäksi on laadittava rahoituslaskelma sekä esitettävä taseen, tuloslaskelman ja rahoituslaskelman liitteenä olevat tiedot.

Hakija kysyi kirjanpitolautakunnalta: 

1. Vesihuoltolaissa on mainittu, että eriytetyistä toiminnoista tulee esittää rahoituslaskelma. Voiko pieni osakeyhtiö tai osuuskunta jättää rahoituslaskelman laatimatta eriytetyistä toiminnoista? Voiko uuden kirjanpitolain mukainen mikro- ja pienkokoinen osakeyhtiö tai osuuskunta jättää laatimatta rahoituslaskelman eriytetyistä toiminnoista? Osa yhtiöistä toimii pelkästään vesihuollossa ja yhtiöittäminen on katsottu yhdeksi eriyttämisen muodoksi. Tällaisilla yhtiöillä ei ole tarvetta eriyttää vesihuoltoa kirjanpidossaan. Voiko tällainen pieni osakeyhtiö tai osuuskunta taikaa mikro- ja pienkokoinen osakeyhtiö tai osuuskunta jättää tällaisessa tilanteessa rahoituslaskelman laatimatta? 
2. Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto on lausunnossaan katsonut, että vesihuoltolaitoskokonaisuus (vesihuolto ja huleveden viemäröinti) tulee eriyttää kirjanpidollisesti joko kunnallisena liikelaitoksena tai taseyksikkönä. Voiko myös osakeyhtiö tai osuuskunta eriyttää huleveden viemäröinnin muusta vesihuoltolaitoksen toiminnasta laskennallisesti?
3. Eriytetyistä toiminnoista laadittavassa taseessa tulee esittää pysyvät vastaavat ja vaihtuvat vastaavat sekä toimintaan kohdistuvat velat. Näiden erotuksesta muodostuu eriytettyjen toimintojen oma pääoma. Osa omasta pääomasta on kyseisen tilikauden voittoa/tappiota.  Mihin oman pääoman ryhmään kirjataan se osa taseen omasta pääomasta, jolla tase saadaan täsmäytettyä?
4. Onko tuloslaskelmasta, taseesta ja mahdollisesta rahoituslaskelmasta esitettävä myös vertailutiedot edelliseltä tilikaudelta eriytettyjen toimintojen osalta?  
5. Vesihuoltolain mukaan vesihuoltolaitoksen tulee laatia kirjanpitolain mukainen toimintakertomus. Maa- ja metsätalousministeriön julkaisemassa vesihuoltolakioppaassa mainitaan, että ”vesihuoltolaitoksen tulee VHL 20 a §:n nojalla laatia kirjanpitolaissa tarkoitettu toimintakertomus riippumatta siitä, onko sillä tähän kirjanpitolain perusteella velvollisuutta”. Voiko pieni osakeyhtiö- tai osuuskuntamuotoinen vesihuoltolaitos jättää toimintakertomuksen laatimatta ja esittää vesihuoltolain mukaiset toimintakertomustiedot liitetietoina esimerkiksi otsikon ”Vesihuoltolain mukaiset toimintakertomustiedot” alla samalla tavoin kuin se esittäisi osakeyhtiölain tai osuuskuntalain tarkoittamat toimintakertomustiedot?
6. Voiko uuden kirjanpitolain mukainen mikro- ja pienkokoinen osakeyhtiö tai osuuskunta jättää toimintakertomuksen laatimatta ja esittää vesihuoltolain mukaiset toimintakertomustiedot liitetietoina esimerkiksi otsikon ”Vesihuoltolain mukaiset toimintakertomustiedot” alla samalla tavoin kuin se esittäisi osakeyhtiölain tai osuuskuntalain tarkoittamat toimintakertomustiedot?
7. Jos kirjanpitolain mukainen toimintakertomus on laadittava, missä laajuudessa (muita kuin vesihuoltolain mukaisia) kirjanpitolain vaatimia toimintakertomustietoja tulisi esittää?

Kirjanpitolautakunnan vastaus:

Kirjanpitolautakunta vastasi, ettei sillä ole toimivaltaa antaa lausuntoja vesihuoltolain soveltamisesta. Tämän vuoksi lautakunta tarkasteli lausunnossaan hakijan kysymyksiä yksinomaan kirjanpitolain näkökulmasta. 

Vesihuoltolaissa on säännöksiä, jotka koskevat vesihuollon eriyttämistä kirjanpidossa sekä erillisen vesihuoltoa kuvaavan toimintakertomuksen ja tilinpäätöksen laatimista.  Kirjanpitolaki on muuhun kirjanpitoa ja tilinpäätöstä koskevaan lainsäädäntöön nähden toissijaisesti sovellettava yleislaki. Vesihuoltolain taloudenpitoa koskevia säännöksiä voidaan luonnehtia kirjanpitoa sekä toimintakertomuksen ja tilinpäätöksen laadintaa täydentäviksi erityisäännöksiksi. Ne saattavat asettaa kirjanpitovelvollisten sisäiselle laskentatoimelle ja tietojärjestelmille erityisiä erilläänpito- ja seurantavelvoitteita. Niiden tulkinta ei kuitenkaan kuulu kirjanpitolautakunnan toimivaltaan.  Vesihuoltolain soveltamisalan piiriin kuuluvien kirjanpitovelvollisten tulee siten noudattaa näitä erityisiä säännöksiä riippumatta kirjanpitolain mahdollisesti sisältämistä helpotuksista. 

Kolmannen kysymyksen osalta kirjan­pitolautakunta toteaa, että entiteettiperiaatteen mukaisesti kirjapitovelvollisen yksittäisestä osiosta ei voida kirjanpitolain tarkoittamassa tilin­päätöksessä erottaa omaa pääomaa erikseen. Oma pääoma ilmoitetaan koko yhteisöä koskien. Oman pääoman laskennallinen eriyttäminen tehdään tilinpäätöksestä erillisillä sisäisillä laskelmilla.

Kysymysten yksi, kaksi sekä neljä–seitsemän arviointi jää kirjanpitolautakunnan toimivallan ulkopuolelle, joten lautakunta ei ota niihin kantaa.  Lautakunta totesi kuitenkin, ettei se näe estettä sille, että vesihuoltolain tarkoittamat erillislaskelmat sisällytetään tilinpäätöksen liitetietoihin. u