Sukupolvenvaihdoshuojennus yhteislahjasta

Taustaa

Perintönä tai lahjana saadusta omaisuudesta määrättävä perintövero tai lahjavero voidaan jättää osittain tai kokonaan maksuunpanematta, jos perintö- ja lahjaverolain (PerVL) sukupolvenvaihdoshuojennussäännökset soveltuvat luovutukseen. Huojennusta koskevat säännökset ovat PerVL 55–57 §:ssä. Huojennuksen saamisen edellytyksenä on muun muassa se, että veronalaiseen lahjaan tai perintöön sisältyy maatila, muu yritys tai osa niistä. PerVL 57 §:n mukaan yrityksen osalla tarkoitetaan myös vähintään yhtä kymmenesosaa maatilan tai muun yrityksen omistamiseen oikeuttavista osakkeista. Huojennussäännöstö soveltuu siis myös silloin, kun perinnön tai lahjan saaja saa yritystoimintaa harjoittavan yhtiön osakkeita tai osuuksia. Tällöin edellytetään kuitenkin, että saadaan riittävän suuri osa, vähintään yksi kymmenesosa, yrityksen omistamiseen oikeuttavista osakkeista tai osuuksista.

Testamentissa tai lahjakirjassa voidaan omaisuus määrätä menemään kahden tai useamman saajan yhteisomistukseen. Esimerkiksi lahjakirjalla voidaan antaa kahdelle henkilölle yhteisesti 15 prosentin osuus osakeyhtiön osakekannasta. Seuraavassa korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisussa on otettu kantaa siihen, voidaanko tällaisessa yhteislahjan tilanteessa soveltaa sukupolvenvaihdoshuojennussäännöksiä, vaikka yhteislahjana saatiin vähemmän kuin 20 prosentin osuus yhtiön omistamiseen oikeuttavista osakkeista.

Tapaus KHO 2013:11

A aikoi lahjoittaa kahdelle lapselleen yhteislahjana 10–19,2 prosenttia X Oy:n osakkeista. Aiottuun lahjoitukseen katsottiin sisältyvän perintö- ja lahjaverolain 57 §:ssä tarkoitetulla tavalla vähintään yksi kymmenesosa yhtiön omistamiseen oikeuttavista osakkeista.

Kommentit

KHO:ssa esillä olleessa tapauksessa X Oy:ssä oltiin toteuttamassa vaiheittaista sukupolvenvaihdosta. A oli jo aikaisemmin lahjoittanut kummallekin lapselleen B:lle ja C:lle erikseen X Oy:n osakkeita. Nyt tarkoituksena oli jatkaa sukupolvenvaihdosta, mutta aikaisemmasta poiketen, osakkeet lahjoitettiin B:lle ja C:lle yhteisesti. Yhteislahjalle ei ollut esitetty muuta perustetta kuin se, että näin sukupolvenvaihdoshuojennussäännösten edellyttämä 10 prosentin vähimmäismäärä saatiin täyttymään, vaikka lahjoituksen kohteena olikin vähemmän kuin 20 % yhtiön osakekannasta.

Eräistä yhteisomistussuhteista annetun lain 2.1 §:n mukaan kunkin yhteisomistajan on katsottava omistavan määräosuuden yhteisestä esineestä. Osuudet ovat, jollei muuta ilmene, samansuuruiset. Tällä perusteella voidaan sanoa, että nyt annetun lahjan perusteella kumpikin lahjansaaja tulee omistamaan tapauksessa vähemmän kuin 10 % yhtiön osakkeista.

Korkein hallinto-oikeus on viime aikoina useissa ratkaisussaan nojautunut yksityisoikeudelliseen sääntelyyn. Nyt näin ei tehty ja siihen on olemassa hyvät perusteet.

Perintö- ja lahjaverolaissa on omat säännökset niitä tilanteita varten, joissa omaisuus tulee testamentilla tai lahjana kahdelle tai useammalle henkilölle yhteisesti. Tällöin määrätään yksi yhteinen lahja­vero. Yhteinen lahjavero voi olla verovelvolliselle epäedullinen, koska veroasteikko on progressiivinen. Veroluokka yhteislahjassa määrätään sen sukulaisuuden mukaan, joka on kaukaisempi. Aviopuolisoille tulleesta yhteislahjasta vero lasketaan kuitenkin läheisempää sukua olevan henkilön mukaan.

Yrityksen osalla tarkoitetaan PerVL 57 §:n mukaan myös vähintään yhtä kymmenesosaa yrityksen omistamiseen oikeuttavista osakkeista. Kun yhteislahjaa käsitellään PerVL:ssa yhtenä lahjana veroa määrättäessä, on tällöin perusteltua, että näin tehdään myös PerVL 57 §:ää sovellettaessa. Tällaista lopputulosta puoltaa myös PerVL 57 §:n sanamuoto.

KHO:n päätöksestä on huomattava se, että päätös koskee yhteislahjan saajia. Se ei koske antajatahoa. PerVL 20.3 §:n mukaan eri antajilta tulleet lahjat verotetaan erikseen.