Verotarkastus – yleisimmät havainnot toistuvat

Verotarkastus on verotusmenettelylaissa, ennakko­perintälaissa ja arvonlisäverolaissa sekä näiden lakien perusteella annetuissa asetuksissa säädettyä viranomaistoimintaa. Verotarkastusmenettelyä on kuvattu muun muassa Verohallinnon Hyvä verotarkastustapa -ohjeessa. Verotarkastuksen kohteena voivat olla Suomessa kaikki koti- ja ulkomaiset luonnolliset ja juridiset henkilöt sekä heidän verovelvollisuusasemansa.

Verotarkastuksia suoritetaan eri laajuisina, kuten esimerkiksi kokonaistarkastuksena, osittaistarkastuksena tai muutoin rajattuna tarkastuksena sekä vertailutietotarkastuksena. Verotarkastus suoritetaan niin laajana kuin on tarkoituksenmukaista. Toiminta suunnataan asiakkaisiin, joihin kohdistettava veronmaksu- ja ilmoittamiskäyttäytymisen valvonta pienentää verovajetta, lisää veronmaksumyönteisyyttä ja kannustaa toimimaan oikein.

Verotarkastushavainnot tilastoidaan yksittäisinä virhetyyppeinä, ja niitä analysoidaan toiminnan kehittämistä varten sekä toiminnan vaikuttavuutta arvioitaessa. Tarkastus­toiminnan tavoitteena on, että asiakas toimii tulevaisuudessa oikein. Tässä käsitellään pienten ja keskisuurten pääosin osake­yhtiömuotoisten yritysten tarkastushavaintoja. Konserniverokeskuksen suorittamat siirtohintatarkastukset on rajattu artikkelin ulkopuolelle.

Kun verotarkastushavaintoja ja niiden yleisyyttä arvioidaan, tulee huomata, että tarkastuksen kohdevalinta perustuu valtakunnalliseen veroriskienhallintaan. Tarkastuskohteiksi valitaan tarkastustarpeisia asiakkaita, joten havaintojen perusteella ei voida tehdä suoria johtopäätöksiä virheiden yleisyydestä koko asiakaskunnassa. Tarkastustarpeisuus vaihtelee viranomaisyhteistyönä tehtävästä tarkastuksesta (esimerkiksi Poliisi tai Tulli) aina ohjaavaan tarkastusmenettelyyn. 

Massavirheet ja vuosittain toistuvat

Tilastojen perusteella osa verotarkastushavainnoista on hyvin toistuvia riippumatta yhtiön kokoluokasta tai toimialasta. Niin sanottuja massavirheitä esiintyy, ja niitä ovat esimerkiksi perusteetta maksetut verovapaat kustannusten korvaukset (tyypillisesti verovapaa kilometrikorvaus ja päiväraha), erilaiset edut (työntekijäedut sekä osakkaiden ja osakkaiden lähipiirin edut) sekä osakkaan ja yhtiön väliset omaisuudensiirrot ja niihin liittyvä omaisuuden käyvän arvon määrittely. Kaikkia tarkastushavaintoja ei tilastoida, koska osa virheellisistä menettelyistä hoidetaan ohjaavin menettelyin ilman verotusseuraamuksia.

Verotarkastushavainnoista muodostetaan tässä aihekokonaisuuksia, joita esimerkiksi tilitoimistot voivat käyttää toiminnan laadun kehittämisessä. Tarkoitus ei ole niinkään kiinnittää huomiota yksittäisiin tarkastushavaintoihin vaan antaa laajempi näkökulma laadun kehittämistä varten. Kiinnittämällä huomiota yleisiin ja toistuviin kokonaisuuksiin voidaan samalla parantaa huomattavasti koko tilitoimiston asiakaskunnan oikein toimimista verotuskysymyksissä.

Tilastojen perusteella voidaan todeta, että suuri osa tarkastushavainnoista on luonteensa puolesta vuosittain toistuvia. Kyse ei siis ole kertavirheestä. Tällainen virhe voi olla esimerkiksi jokin arvonlisäverotuksen virheellinen tulkinta, joka toistuu (kuten henkilöstöruokailu ja oman käytön verotus tai virheellisesti laskettu luontoisedun arvo). Ennakko­perinnän (esimerkiksi palkkakirjanpito, ennakonpidätys, lähdevero, luontoisedut, muut edut) osalta virheiden toistuvuus on yleisintä. Ennakkoperinnän osalta yli 50 % tarkastus­havainnoista on toistuvia vuosittain. Tuloverotuksen osalta tarkastushavainnot eivät ole yhtä toistuvia kuin ennakko­perinnässä, koska tuloverotuksen havainnot usein liittyvät esimerkiksi liiketoimintajärjestelyihin ja ovat kertaluonteisia.  

Yhtiön koko vaikuttaa verotarkastushavaintojen luonteeseen. Tyypillisesti pienissä yrityksissä tarkastushavainnot sisältävät runsaasti peiteltyyn osinkoon, kulujen vähennys­kelpoisuuteen, erilaisiin etuihin ja myynnin kirjaamiseen liittyviä seikkoja. Pienissä yrityksissä usein myös taloushallinnon tehtäviä on jaettu omistajayrittäjän ja tilitoimiston kesken. Jaetut taloushallinnon tehtävät vaativat erityistä huolellisuutta, jotta esimerkiksi kuukausi-ilmoittaminen ja kirjanpito täsmäävät toisiinsa (esimerkiksi arvonlisäverotuksen kuukausi-ilmoittaminen ja palkkaennakot). Liikevaihdon kasvaessa tarkastushavainnot painottuvat usein lisäksi kansainväliseen kauppaan ja liiketoimintajärjestelyihin (sekä koti- että ulkomaisiin). Arvonlisäverotuksessa kansainväliseen kauppaan liittyvä lainsäädäntö on yksinkertaisesti haastava ja tahattomien tulkintavirheiden todennäköisyys kasvaa. Euroopan unionin direktiivit vaikuttavat myös verolajeista eniten arvonlisäverotukseen.  

Tahattomat ja tahalliset

Verotarkastushavainnot voidaan jakaa tahattomiin ja tahallisiin virheisiin. Tahattomat virheet ovat usein lukumäärältään suuri ryhmä, mutta euromääräisesti yksittäinen virhe on pieni. Arvonlisäverotus sisältää tyypillisesti tahattomia virheitä. Tahattomat virheet voidaan usein korjata joustavasti tarkastuksen aikana. Tahalliset virheet ovat lukumäärältään pieni ryhmä, mutta euromääräisesti ne ovat yksittäisinä virheinä merkittäviä. Tahallisessa virheessä on kysymys usein tietoisessa kirjanpidon ohimyynnissä. 

Toimiala vaikuttaa verotarkastushavaintojen todennäköisyyteen. Tyypillisesti esimerkiksi rakennus- ja ravintola-ala sisältävät runsaasti tarkastushavaintoja. Rakennusalan valvontahankkeiden perusteella voidaan todeta, että toimialan tarkastukset sisältävät runsaasti havaintoja ohimyynnistä ja pimeiden palkkojen maksusta. Rakennusalalla pitkät urakka­ketjut nostavat tarkastushavaintojen todennäköisyyttä. Usein kyse on siitä, että kaikki aliurakointiketjun jäsenet eivät huolehdi verotuksellisista vastuistaan. Aidon ja epä­aidon aliurakoinnin arvioinnin osalta on ensiarvoisen tärkeää, että sopimukset on huolellisesti laadittu ja dokumentoitu. Kirjallisten sopimusten olemassaolo helpottaa suuresti asioiden jälki­käteistä selvittämistä (muun muassa vastuuhenkilöt ja heidän roolinsa). Ravintola-alalla käteismyynnin seuranta ja puutteet myynnin kirjaamisessa tuottavat runsaasti tarkastus­havaintoja. Puuttuvat työntekijöiden tuntilistat ovat myös yleinen havainto sekä rakennus- että ravintola-alalla.

Usein toistuva virhe sekä tuloverotuksessa että arvonlisäverotuksessa on yhtiölle kuulumattomien kustannusten kirjaaminen verotuksessa vähennyskelpoiseksi kuluksi ja samalla arvonlisäveron vähentäen. Oman haasteensa muodostavat kulut, joiden dokumentointi on puutteellinen ja jotka luonteensa puolesta voivat liittyä edustukseen, markkinointiin tai yksityiskulutukseen. Kulun liittymistä asiakkaan liiketoimintaan on hyvin haastavaa selvittää jälkikäteen, jos alkuperäinen dokumentointi on puutteellista. 

Konsernitilanteissa esimerkiksi konsernituen vähennyskelvottomuus ja myyntisaamisten menetysten käsittely verotuksessa ovat nousseet viime vuosina tarkastushavaintojen määrässä. Verottomien käyttöomaisuusosakkeiden luovutuksiin sisältyy selkeästi myös verotuksellisia haasteita. Lukumääräisesti edellä mainitut havainnot eivät ole yleisiä, mutta ne ovat usein yksittäisinä euromääräisesti merkittäviä.  

Kiinteä toimipaikka ja ulkomainen työvoima

Taloudellisen toimintaympäristön muutokset vaikuttavat myös verotarkastushavaintoihin. Ulkomaisen työvoiman ja esimerkiksi virolaisten rakennusalan yritysten määrän voimakas kasvu Suomessa ovat nostaneet kysymykset kiinteän toimipaikan ja ulkomaisen työvoiman yleisestä ja rajoitetusta verovelvollisuudesta erittäin ajankohtaisiksi. Varsin suuri määrä virolaisia rakennusalan yrityksiä (ja näiden työntekijät) toimii Suomessa hyvin vastaavalla tavalla kuin suomalaiset rakennusalan yhtiöt, ja tällöin kiinteän toimipaikan verovelvollisuushavainnot kasvavat.

Peitellyn osingonjaon tilanteet ovat yleisiä verotarkastuksilla. Kyse on usein esimerkiksi yhtiön ja sen osakkaan välisistä omaisuuden siirroista. Käytetyt hinnat eivät aina vastaa omaisuuden käypää arvoa. Asia voidaan ratkaista usein yksinkertaisesti ulkopuolisella luotettavalla käyvän arvon määrittelyllä, joka dokumentoidaan. Peitellyn osingon osalta yleinen havainto on myös yhtiön omaisuuden alihintainen tai vastikkeeton käyttö, joka perustuu osakkuusasemaan (esimerkiksi yhtiön kulkuvälineet, kiinteistöt).  

Kuten aiemmin esitettiin, lukumääräisesti hyvin yleinen verotarkastushavainto on puutteellisin perustein maksettu verovapaa kustannusten korvaus. Yleinen havainto on puutteelliset tai kokonaan puuttuvat matkalaskut. Matkalaskujen sisältö ei usein vastaa laissa säädeltyä sisältöä. Verovapaita kustannustenkorvauksia on maksettu usein esimerkiksi muistio- tai muilla koontitositteilla, joiden yhteydessä ei ole esitetty verovapauden perusteita. Verovapauden perusteet tulee voida todentaa jokaisen matkan osalta. Ennakkoperinnässä myös verotukselliset työpaikkakäsitteet tulisi tuntea erittäin hyvin, jotta voidaan toimia oikein kustannustenkorvauksia maksettaessa (varsinainen-, erityinen- ja toissijainen työpaikka jne.) 

Palkan ja työkorvauksen välinen rajanveto esiintyy usein verotarkastuksilla. Tyypillisesti kyse on tilanteesta, jossa yhtiön entinen työntekijä jatkaa työskentelyä samalle työnantajalle yrittäjänä samoissa olosuhteissa kuin aiemmin. Palkka ei tällöin muutu automaattisesti työkorvaukseksi. 

Harmaa talous

Harmaan talouden osalta virheet ovat pääsääntöisesti ohimyyntiä, pimeitä palkkoja, toimittamattomia ennakonpidätyksiä, suorittamattomia arvonlisäveroja sekä peiteltyä osinkoa. Usein havainnot liittyvät siihen, että aliurakointiketjun kaikki jäsenet eivät huolehdi veronmaksuvelvollisuudestaan. Virheistä osa on menettelyllisiä: puutteelliset sopimukset ja yhteyshenkilötiedot, joiden perusteella ei voida arvioida luotettavasti aliurakointi­ketjun aitoutta. Esimerkiksi puuttuvat tuntilistat ovat myös yleinen havainto harmaan talouden tapauksissa.